ILPB1/415-790/09-7/AG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Jawnej, przedstawione we wniosku z dnia 16 lipca 2009 r. (data wpływu 20 lipca 2009 r.), uzupełnionym w dniu 7 września 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 20 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 oraz art. 14f § 1 i 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 24 sierpnia 2009 r. znak ILPB1/415-790/09-2/AG, ILPP1/443-844/09-2/AK na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 27 sierpnia 2009 r., a w dniu 7 września 2009 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 2 września 2009 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu xx kwietnia 2009 r. wspólnik Spółki jawnej wniósł swoje przedsiębiorstwo aportem do tej Spółki. Prowadzona działalność gospodarcza obu wspólników (ojciec i syn) obejmowała zakup i sprzedaż urządzeń i środków transportu dla rolników. Obie działalności gospodarcze były zarejestrowane, a wspólnicy byli czynnymi podatnikami VAT.

Spółka jawna, do której osoby fizyczne wniosły całe swoje przedsiębiorstwa, w myśl art. 93a § 2 pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, wstąpiła we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki. Spółka jawna w dalszym ciągu kontynuuje działalność w zakresie takim samym, jak prowadzili ją wspólnicy przed wniesieniem aportu swoich przedsiębiorstw.

W okresie działalności swoich przedsiębiorstw późniejsi wspólnicy Spółki jawnej prowadzili m.in. sprzedaż maszyn oraz innych towarów handlowych, która dokumentowana była fakturami VAT. Zakup ww. towarów również był udokumentowany fakturami VAT, od których podatnik odliczył podatek naliczony w związku ze sprzedażą opodatkowaną. Sprzedaż towarów najczęściej poprzedzona była zawarciem umowy, w której zagwarantowano możliwość zwrotu towaru (maszyny) w przypadku wystąpienia awarii w okresie 24 m-cy od momentu sprzedaży.

W związku z zakupem maszyny przez wspólnika i otrzymania od dostawcy rabatu, kwota rabatu została udokumentowana fakturą korygującą. Na fakturze korygującej nabywcą jest przedsiębiorstwo osoby fizycznej, które zostało wykreślone z ewidencji po dniu wniesienia go do Spółki jawnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Czy Spółka jawna może ująć wystawioną notę korygującą do otrzymanej faktury w księgach, pomniejszając koszty zakupu tej maszyny mimo, że nabywcą było przedsiębiorstwo osoby fizycznej wniesione do Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jawna jako następca prawny w myśl art. 93a § 2 pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa ma prawo do pomniejszenia kosztu zakupu maszyny (opisany przypadek drugi).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), użyte w przepisach ustawy pojęcie przedsiębiorstwo należy rozumieć tak, jak to zostało zdefiniowane w przepisach Kodeksu cywilnego.

W myśl definicji zawartej w art. 55 ¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które mogą być przedmiotem czynności prawnej (wkładu).

W przedstawionym stanie faktycznym wskazano, iż do Spółki jawnej zostało wniesione aportem zorganizowane przedsiębiorstwo.

Wniesienie przez osobę fizyczną jako wkładu do spółki jawnej całego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 ¹ Kodeksu cywilnego, należy uznać za aport przedsiębiorstwa uprawniający do sukcesji określonej w art. 93a § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.).

Przepisem powołanego art. 93a Ordynacji podatkowej objęte zostało bowiem m.in. wniesienie przedsiębiorstwa osoby fizycznej jako wkładu do spółki niemającej osobowości prawnej (osobowej lub cywilnej), czyli kontynuacja w formie spółki (przy zachowaniu pełnej ciągłości majątkowej i przedmiotowej) działalności gospodarczej osoby fizycznej. W myśl art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, spółka niemająca osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki poprzednika.

O tym, że doszło do wniesienia przedsiębiorstwa, jako aportu do spółki, decyduje zakres przekazanego majątku, praw i zobowiązań. Sukcesja praw i obowiązków podatkowych na następcę prawnego wiąże się z tym, że nie stosuje się w przypadku tych zdarzeń prawnych konsekwencji podatkowych związanych z likwidacją działalności przedsiębiorcy, o których mowa w art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z dyspozycją art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z przepisu tego wynika, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Z przedstawionych informacji wynika, iż do Spółki jawnej zostały wniesione aportem zorganizowane przedsiębiorstwa osób fizycznych. Wspólnik Spółki przed jej powstaniem jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą dokonał zakupu maszyny, a w związku z tym faktem udzielony został rabat. Kwota rabatu została udokumentowana fakturą korygującą. Na fakturze korygującej jako nabywca widnieje przedsiębiorstwo osoby fizycznej, które zostało wykreślone z ewidencji po dniu wniesienia go do Spółki jawnej. Czyli do Spółki jawnej wpływają po dniu aportu faktury wystawione na osobę fizyczną dotyczące kosztów uzyskania przychodów.

Sukcesja podatkowa na gruncie podatku dochodowego oznacza, że na spółkę przekształconą (spółkę jawną) przejdą skutki podatkowe zdarzeń zaistniałych w przedsiębiorstwie przekształcanym (wnoszonym przedsiębiorstwie osoby fizycznej), które wystąpiłyby w tym przedsiębiorstwie, gdyby przekształcenie nie miało miejsca.

Reasumując, w przypadku wniesienia całego przedsiębiorstwa do Spółki jawnej z uwagi na wiążącą się z tym sukcesję praw i obowiązków podatkowych, Spółka jawna (następca prawny) ma prawo do zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przed dniem wniesienia przedsiębiorstwa związanych z funkcjonowaniem tego wnoszonego przedsiębiorstwa, o ile nie były one zaliczone do kosztów uzyskania przychodu ww. przedsiębiorstwa do dnia jego wniesienia, a więc Spółka może ująć wystawioną notę korygującą do otrzymanej faktury w księgach, pomniejszając koszty zakupu tej maszyny.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że w zakresie pozostałej problematyki dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych wniosek rozstrzygnięto interpretacjami indywidualnymi z dnia 9 października 2009 r. nr ILPB1/415-790/09-4/AG, ILPB1/415-790/09-5/AG oraz ILPB1/415-790/09-6/AG, natomiast w zakresie problematyki dotyczącej podatku od towarów i usług wniosek zostanie rozstrzygnięty odrębnymi pismami.

Jednocześnie mając na uwadze, iż wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczył stosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla poszczególnych wspólników Spółki. Uregulowania tej ustawy dotyczą bowiem podatników, którymi są osoby fizyczne. Wniosek natomiast złożyła spółka jawna, która w świetle zawartych w niej przepisów nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, podatnikami zaś są poszczególni wspólnicy.

Mając powyższe na uwadze informuje się, że uzyskanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej przepisów ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez wszystkich wspólników możliwe jest poprzez złożenie wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej wraz z wypełnieniem wszystkich warunków określonych w art. 14b i 14f ustawy - Ordynacja podatkowa przez poszczególne osoby fizyczne - wspólników.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.