ILPB1/415-77/13-2/AMN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 14 stycznia 2013 r. (data wpływu 21 stycznia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych z najmu - jest prawidłowe.

W dniu 21 stycznia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych z najmu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni nabyła własność nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem usługowym. W przyszłości Wnioskodawczyni zamierza oddać całość lub część budynku do używania na podstawie najmu i pobierać z tego tytułu czynsz najmu.

Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej (nie jest wpisana do ewidencji działalności gospodarczej). Jest jednakże zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług w związku z czym z tytułu świadczenia usług najmu będzie wystawiała faktury VAT. W konsekwencji również nie prowadzi ewidencji środków trwałych co jest równoznaczne z tym, że nieruchomość do takiej ewidencji nie zostanie wpisana. Na koniec należy również wskazać, iż dotychczas Wnioskodawczyni sporadycznie wynajmowała nieruchomości osobom trzecim, rozliczając się z tego tytułu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Obecnie Wnioskodawczyni wynajmuje dwie nieruchomości: żadna z nich nie jest wpisana do ewidencji środków trwałych; jedna z zawartych umów najmu ma charakter periodyczny - została zawarta na okres 1 roku. Środki pochodzące z wynajmu nieruchomości nie będą stanowić (i aktualnie nie stanowią) dla Wnioskodawczyni głównego źródła dochodu. Oprócz tego Wnioskodawczyni osiąga bowiem przychody z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego przychody Wnioskodawczyni z tytułu wynajmu nabytej (kolejnej) nieruchomości mogą podlegać opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy.

Zdaniem Wnioskodawczyni, odpowiedź na powyższe pytanie sprowadza się do ustalenia czy zawarcie w przyszłości umowy najmu całości lub części budynku będzie czynnością podjętą w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, czy też czynnością wyłączoną (niestanowiącą) takiej działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 1a ustawy, osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Ustawa definiuje pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej. Nie zawiera ona jednak własnej definicji, lecz odsyła do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (p.d.o.f.). Zgodnie z art. 5a pkt 6 tej ustawy, przez działalność gospodarczą (pozarolniczą działalność gospodarczą) należy rozumieć działalność zarobkową:

Ustawodawca przyjął uniwersalną definicję pozarolniczej działalności gospodarczej. Dla uzyskiwania przychodów z tego źródła nie jest konieczne, aby podatnik miał status przedsiębiorcy. Ustalając, czy dany przychód pochodzi z działalności gospodarczej należy w pierwszym rzędzie podjąć próbę przypisania go do jednego z pozostałych wymienionych w ustawie źródeł. Jeżeli okaże się to niemożliwe, a przychód powstał w wyniku działalności zarobkowej wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły, która prowadzona jest we własnym imieniu, wówczas, przychód będzie stanowił przychód z działalności gospodarczej. WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 8 września 2008 r. I SA/Gl 291/08 LEX nr 488111, uznał że "ciągła i zorganizowana działalność usługowa (...), z której przychody są zaliczane do przychodów z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy z 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych."

Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, że przychody z najmu stanowią jedno z odrębnych źródeł przychodów określonych w p.d.o.f.: zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 p.d.o.f. źródłem przychodu jest m.in. najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze <...> z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą. "W tym ostatnim przepisie ustawodawca <...> wprost wyłączył z tego źródła przychody z najmu, podnajmu dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze dotyczących składników majątku związanych z działalnością gospodarczą. Oznacza to, że przychody osiągnięte z takich umów, których przedmiotem są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą podatnika, są zawsze przychodami z działalności gospodarczej, do których mają zastosowanie przepisy art. 14 cytowanej ustawy. Inaczej mówiąc art. 10 ust. 1 pkt 6 p.d.f. obejmuje tylko taki najem, który nie stanowi działalności gospodarczej (por. wyroku NSA w Warszawie z dnia 16 września 1998 r., III SA 4726/97, ONSA 1999/2/67; wyrok NSA w Warszawie z dnia 26 września 2000 r. III SA 2002/99, PP 200I/2/63 oraz wyroku NSA w Katowicach z dnia 2 grudnia 2003., ISA/Ka 2608/02, LEX 90410" - tak wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 9 marca 2010 r. I SA/Łd 1060/09. W orzecznictwie sformułowano równie warunki pozwalające na uznanie, iż wynajem nieruchomości stanowi działalność gospodarczą: w wyroku NSA z dnia 25 lutego 2011 r., II FSK 1824/09 stwierdzono, że "skoro podatnik dokonał wpisu do ewidencji działalności gospodarczej wykazując w jej ramach wynajem lokali, w dokumentacji przez siebie prowadzonej jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą wykazał przychody z najmu, który "wykonywany" był już od kilku lat, a więc prowadzony w sposób ciągły a także zorganizowany o czym świadczy prowadzenie stosownej dokumentacji i dokonanie zgłoszenia do stosownych organów, nieruchomość została wpisana do ewidencji środków trwałych, to mamy do czynienia z działalnością gospodarczą."

Podsumowując powyższe wywody, w ocenie Wnioskodawczyni, zawarcie w przyszłości umowy najmu całości lub części kolejnej nabyte nieruchomości nie będzie czynnością podjętą w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. W pierwszej bowiem kolejności przychód z tego tytułu może być przypisany do jednego z pozostałych wymienionych w p.d.o.f. źródeł przychodu (najem, dzierżawa - art. 10 ust. 1 pkt 6 p.d.o.f.). Ponadto Wnioskodawczyni (dotychczas) nie prowadziła działalności polegającej na wynajmie w sposób zorganizowany i ciągły lecz periodycznie (ubocznie) osiągając z tego tytułu dodatkowe przychody (oprócz zasadniczych z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych). Sytuacja ta nie ulegnie zmianie po nabyciu kolejnej nieruchomości. Planowany wynajem nie zmieni również struktury przychodów Wnioskodawczyni: przychody z tytułu wynajmu nadal będą miały charakter uboczny dodatkowy. W tym stanie rzeczy Wnioskodawczyni uważa, że odpowiedź na postawione pytanie powinna być pozytywna.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

* pozarolnicza działalność gospodarcza,

* najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się na trzech przesłankach:

* zarobkowym celu działalności,

* wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

* prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu, jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzić należy, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 tejże ustawy, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych (art. 2 ust. 1a tej ustawy).

Stosownie do treści art. 6 ust. 1a ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni nabyła własność nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem usługowym i zamierza oddać całość lub część budynku do używania na podstawie najmu i pobierać z tego tytułu czynsz najmu. Zainteresowana nie prowadzi działalności gospodarczej. Obecnie Wnioskodawczyni wynajmuje dwie nieruchomości - żadna z nich nie jest wpisana do ewidencji środków trwałych.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie najmu, a nieruchomości, które są lub będą przedmiotem najmu nie są składnikami majątku związanymi z działalnością gospodarczą, to przychody uzyskane z tego wynajmu, stanowią źródło przychodów, o którym w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, zgodnie z wolą podatnika mogą zostać opodatkowane na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Reasumując, przychody Wnioskodawczyni z tytułu wynajmu nabytej (kolejnej) nieruchomości mogą podlegać opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów uzyskiwanych przez osoby fizyczne.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię wyroków sądów administracyjnych tut. Organ informuje, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.) zostały one wydane w indywidualnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.