ILPB1/415-762/12-2/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 7 sierpnia 2012 r. (data wpływu 9 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z o.o. w spółkę osobową - jest prawidłowe.

W dniu 9 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z o.o. w spółkę osobową.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni, będąca polskim rezydentem podatkowym, w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym posiadać będzie udziały w spółce kapitałowej z siedzibą w Polsce Sp. z o.o. Udziałowcami Sp. z o.o. będą również dwie inne osoby fizyczne posiadające miejsce zamieszkania w Polsce i podlegające nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski ("Udziałowcy"). Łączna ilość udziałów, które będą w posiadaniu Wnioskodawczyni oraz które będą w posiadaniu Udziałowców dawać będzie 100% głosów w Sp. z o.o.

W opisywanym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawczyni oraz Udziałowcy planują przekształcenie Sp. z o.o. w spółkę osobową. Na moment przekształcenia Sp. z o.o.:

* nie będzie dysponować żadnymi niewypłaconymi zyskami z lat ubiegłych,

* nie będzie posiadać kapitału zapasowego,

* nie będzie posiadać kapitału rezerwowego.

Dodatkowo Wnioskodawczyni pragnie wskazać, iż istnieje prawdopodobieństwo, że Spółka z o.o. na moment przekształcenia wykazywać będzie stratę z działalności bieżącej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy z dniem przekształcenia Sp. z o.o., w której Wnioskodawczyni będzie udziałowcem, w spółkę osobową, Wnioskodawczyni osiągnie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (PIT).

Zdaniem Wnioskodawczyni, z dniem przekształcenia Sp. z o.o., w której Zainteresowana będzie udziałowcem, w spółkę osobową, Wnioskodawczyni nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (PIT).

Stanowisko Wnioskodawczyni oparte jest na szeregu argumentów wynikających z przepisów prawa.

UZASADNIENIE stanowiska podatnika.

Zgodnie z art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm., dalej: ".k.s.h."), spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą), w tym w spółkę osobową.

Z treści art. 552 i art. 553 k.s.h. wynikają podstawowe skutki przekształcenia, a mianowicie określone w tych przepisach zasady tzw. sukcesji uniwersalnej, w myśl których spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru. Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (dzień przekształcenia) co oznacza, iż następuje przekształcenie formy ustrojowej spółek przy jednoczesnej kontynuacji bytu prawnego.

Kontynuacja bytu prawnego oraz to, że wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej oznacza jednocześnie, że majątek przekształcanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością staje się majątkiem przekształconej spółki osobowej.

Zasady powyższej sukcesji uniwersalnej nie obejmują skutków podatkowych tzw. sukcesji podatkowej, gdyż te zasady zostały unormowane odrębnie w Ordynacji podatkowej.

W myśl art. 93a § 1 i § 2 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej, osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Sukcesja podatkowa nie obejmuje jedynie tych praw i obowiązków, które mieli wspólnicy spółki kapitałowej, a które nie funkcjonują w spółkach osobowych, w związku z czym prawa te i obowiązki nie mogą przejść po przekształceniu na spółkę osobową, której wspólnicy podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy PIT ustawodawca wśród źródeł przychodów wymienia kapitały pieniężne, a w art. 17 ust. 1 Ustawy PIT określa te przychody. W ust. 1 pkt 4 tego artykułu wymienione zostały, jako przychody z kapitałów pieniężnych, dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały w spółce mającej osobowość prawną.

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 24 ust. 5 pkt 8 Ustawy PIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także: wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Wskazać należy, iż zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, na dzień przekształcenia w Spółce z o.o. nie będą pozostawały tzw. zyski niepodzielone. Choć nie jest to pojęcie zdefiniowane ustawą podatkową, to wskazać należy, iż pod pojęciem takim można rozumieć zyski osiągnięte w uprzednich latach, które nie zostały przekazane udziałowcom (a np. przekazane na kapitał zapasowy czy rezerwowy).

Jak wskazano, na moment przekształcenia Sp. z o.o.:

* nie będzie dysponować żadnymi niewypłaconymi zyskami z lat ubiegłych,

* nie będzie posiadać kapitału zapasowego,

* nie będzie posiadać kapitału rezerwowego.

Tym samym., brak będzie w Sp. z o.o. jakichkolwiek wartości, które można by określić mianem zysków niepodzielonych.

Ubocznie wskazać należy, iż istnieje prawdopodobieństwo, że Spółka z o.o. na moment przekształcenia wykazywać będzie stratę z działalności bieżącej.

W efekcie, w myśl powołanych powyżej przepisów na dzień przekształcenia nie powstanie u Wnioskodawczyni przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, wskazać należy, iż w sytuacji przekształcenia Spółki z o.o. w spółkę osobową, gdzie na dzień przekształcenia nie będą pozostawały zyski niepodzielone, Wnioskodawczyni nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 Ustawy PIT.

Podsumowanie.

Podsumowując, w świetle przedstawionych powyżej wyjaśnień, wedle Wnioskodawczyni, z dniem przekształcenia Sp. z o.o., w której Wnioskodawczyni będzie udziałowcem, w spółkę osobową, Wnioskodawczyni nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (PIT).

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawczyni wnosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, dojdzie do przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której udziałowcem będzie Wnioskodawczyni, w spółkę osobową. Przedmiotem zainteresowania Wnioskodawczyni są skutki podatkowe tej operacji dla Niej jako podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

Należy zatem wskazać, że zgodnie z art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Z dniem przekształcenia, tj. z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą, a sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (art. 552 Kodeksu spółek handlowych). Jednocześnie, wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 ww. ustawy). Zgodnie z zasadą wskazaną w art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (tzw. sukcesja uniwersalna). W ramach tej sukcesji, majątek spółki przekształcanej (którego składniki są wyceniane w związku z procesem przekształcenia) staje się majątkiem spółki przejmowanej.

Skutki podatkowe przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową dla wspólnika tej spółki będącego osobą fizyczną normuje bezpośrednio art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.).

W myśl tego przepisu, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Jak wynika z powołanego przepisu, ustawodawca kwalifikuje przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę osobową jako zdarzenie, które - w przypadku, gdy majątek przekształcanej spółki kapitałowej obejmuje niepodzielone zyski - skutkuje powstaniem dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej stanowi natomiast dochód (przychód) ze źródła, jakim są kapitały pieniężne (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), podlegający opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym (art. 30a ust. 1 pkt 4 omawianej ustawy).

Odnosząc się do treści art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, że kwestia powstania po stronie podatnika przedmiotowego dochodu (przychodu) z tytułu przekształcenia spółki kapitałowej, której jest wspólnikiem, w spółkę osobową jest uzależniona od istnienia - na moment przekształcenia - niepodzielonych zysków spółki kapitałowej. Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia "niepodzielonych zysków" w treści ustawy. Mając na względzie ratio legis analizowanego przepisu oraz regulacje Kodeksu spółek handlowych, można jednak stwierdzić, że niepodzielone zyski obejmują wszelkie zyski wypracowane przez spółkę kapitałową, lecz niewypłacone wspólnikom przed datą przekształcenia w spółkę osobową, w tym zyski przekazane na kapitał zapasowy i rezerwowy.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego, należy zatem stwierdzić, że przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której Wnioskodawczyni będzie udziałowcem, w spółkę osobową, będzie skutkować powstaniem po Jej stronie dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, podlegającego opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, jedynie w sytuacji, gdy na moment przekształcenia składnikiem majątku spółki przekształcanej będą niepodzielone zyski.

W przedmiotowej sprawie Zainteresowana wskazała w opisie zdarzenia przyszłego, iż na moment przekształcenia Sp. z o.o. nie będzie dysponować żadnymi niewypłaconymi zyskami z lat ubiegłych, nie będzie posiadać kapitału zapasowego, a także nie będzie posiadać kapitału rezerwowego.

W związku z powyższym, Wnioskodawczyni prawidłowo wskazała, że z dniem przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w której będzie udziałowcem, w spółkę osobową, Wnioskodawczyni nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, albowiem spółka kapitałowa na moment przekształcenia nie będzie posiadała niepodzielonych zysków.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.