ILPB1/415-69/08-4/AG - Moment zaliczenia w koszty uzyskania przychodów wstępnej opłaty leasingowej oraz opłaty manipulacyjnej z tytułu umowy leasingu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Jawnej, przedstawione we wniosku z dnia 14 stycznia 2008 r. (data wpływu 23 stycznia 2008 r.), uzupełnionym w dniu 29 lutego 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów czynszu inicjalnego związanego z zawartą umową leasingową - jest prawidłowe.

W dniu 23 stycznia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 19 lutego 2008 r., znak ILPB1/415-69/08-2/AG na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Spółkę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 22 lutego 2008 r., a w dniu 29 lutego 2008 r. wniosek uzupełniono o brakujące informacje.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka jawna w 2007 r. zaewidencjonowała zaszłości gospodarcze w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, którą prowadziła zgodnie z art. 22 ust. 4 oraz art. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ze względu na wysokość rocznych przychodów uzyskanych w 2007 r. Spółka była zobowiązana z dniem 1 stycznia 2008 r. zaprowadzić księgi rachunkowe.

W dniu 29 października 2007 r. zawarto umowę leasingu operacyjnego z towarzystwem leasingowym, na okres 36 miesięcy, której przedmiotem jest koparka kołowa.

Z tytułu podpisanej umowy leasingu, Spółka uiściła opłatę wstępną w wysokości 29,9444% wartości początkowej, co stanowiło kwotę 145.500 zł netto, niebędącą spłatą wartości początkowej oraz stanowiącą koszty uzyskania przychodów.

W r. bieżącym, Spółka zamierza zawrzeć kolejne umowy leasingu operacyjnego z koniecznością uiszczenia na rzecz finansującego tzw. opłaty wstępnej, w wysokości około 30% wartości początkowej przedmiotu leasingu.

Przedmiotowe umowy leasingu zawierane są na czas oznaczony stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji przedmiotów leasingu, a suma ustalonych w nich opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług będzie odpowiadać co najmniej wartości początkowej przedmiotów leasingu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka może bezpośrednio zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów czynsz inicjalny, stanowiący około 30% wartości netto przedmiotów leasingu operacyjnego w momencie poniesienia, czy należy rozliczyć go w czasie, ujmując w kosztach proporcjonalnie do okresu trwania umowy leasingu?

Zdaniem Spółki, opłata wstępna jest uiszczana na podstawie umowy leasingu przed otrzymaniem do używania, dlatego powinna być w całości zaliczona do kosztów podatkowych w momencie jej poniesienia, bez względu na rodzaj prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej.

Spółka - uzasadniając własne stanowisko, przytacza zapisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zmianach wprowadzonych z dniem 1 stycznia 2007 r., dotyczących zasad rozliczania w czasie, tzw. kosztów pośrednich. Zdaniem Spółki, zgodnie z dyspozycją przepisu art. 22 ust. 5c i 6b ww. ustawy, u podatników prowadzących księgi rachunkowe oraz tych, ewidencjonujących przychody i koszty w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, którzy stale w każdym r. podatkowym prowadzą te księgi w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów, odnoszących się tylko do tego r. podatkowego; koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia.

Spółka podaje, iż jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie jaka ich część dotyczy danego r. podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Spółka twierdzi, że ostatnie zastrzeżenie ustawodawcy może budzić wątpliwości co do tego, czy istotnie w obecnym stanie prawnym opłata wstępna uiszczana na podstawie umowy leasingu, może być zaliczona do kosztów podatkowych jednorazowo. Bez wątpienia, jak podaje Wnioskodawca, opłata wstępna ma charakter kosztu pośredniego, który w istocie ponoszony jest na podstawie umowy obowiązującej przez okres dłuższy niż rok podatkowy. Biorąc jednak pod uwagę fakt, że w zdecydowanej większości przypadków, o ile nie zawsze, opłata wstępna musi być zawsze uiszczona jeszcze przed wydaniem przedmiotu leasingu, a zapłata taka jest warunkiem do wydania rzeczy, stwierdzić trzeba, że należy ją uznać za koszt pośredni, który, chociaż ponoszony jest na podstawie umowy długoterminowej, to może być przypisany do konkretnego okresu rozliczeniowego.

Zatem w przypadku tego rodzaju opłaty - zdaniem Spółki, paradoksalnie przepis art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi podstawę do jednorazowego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty wstępnej, ponoszonej na podstawie umowy leasingu. Tym samym, ta właśnie regulacja może przyczynić się do wyeliminowania pojawiających się sporów o to, w jaki sposób rozliczać opłatę wstępną: jednorazowo, czy w czasie.

Zdaniem Spółki, w poprzednim stanie prawnym, organy podatkowe stosunkowo często same wskazywały na to, że z uwagi na to, iż opłata wstępna musi być uiszczona dla wydania rzeczy będącej przedmiotem leasingu, powinna być uznawana za koszt już w momencie jej poniesienia. W dalszej części przedstawiania własnego stanowiska w sprawie, Wnioskodawca powołuje się na pisma: naczelnika Urzędu Skarbowego w Warszawie-Targówku oraz Izby Skarbowej w Lublinie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 23a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo do używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Z treści art. 23b ust. 1 tejże ustawy wynika, że opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 tego artykułu, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

Moment zaliczenia wstępnej opłaty leasingowej oraz opłaty manipulacyjnej do kosztów uzyskania przychodów regulują w przypadku Wnioskodawcy przepisy art. 22 ust. 4 i ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w r. podatkowym, w którym zostały poniesione. Z analizy stanu faktycznego opisanego przez Spółkę w złożonym wniosku wynika, iż wydatki w 2007 r. zaliczane były do uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, bez względu na datę uzyskania przychodu. Spółka nie stosowała zatem zasad określonych w art. 22 ust. 5-5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidzianych dla podatników prowadzących księgi rachunkowe.

W konsekwencji, przy tej metodzie ewidencjonowania kosztów, Spółka nie miała obowiązku stosować się do dyspozycji przepisu art. 22 ust. 5c ww. ustawy, z którego wynika, że koszty pośrednie, jeżeli dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego r. podatkowego stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6 (prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów) uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

W związku z powyższym, wydatek poniesiony w 2007 r., kiedy Spółka prowadziła podatkową księgę przychodów i rozchodów zgodnie z treścią art. 22 ust. 4 oraz art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, związany z uiszczeniem wstępnej opłaty leasingowej, Spółka winna zaewidencjonować w koszty uzyskania przychodów jednorazowo w dacie poniesienia (wystawienia faktury).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, że w zakresie pozostałej problematyki dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych (tj. zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów czynszu inicjalnego w przypadku zmiany formy księgowości) wniosek rozstrzygnięto interpretacją indywidualną z dnia 18 kwietnia 2008 r. Nr ILPB1/415-69/08-5/AG.

Odnosząc się do powołanych przez Spółkę pism urzędowych Naczelnika Urzędu Skarbowego w Warszawie-Targówku oraz Izby Skarbowej w Lublinie, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Jednocześnie mając na uwadze, iż wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczył stosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla poszczególnych wspólników Spółki. Uregulowania tej ustawy dotyczą bowiem podatników, którymi są osoby fizyczne. Wniosek natomiast złożyła spółka, która w świetle zawartych w niej przepisów nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, podatnikami zaś są poszczególni wspólnicy.

Mając powyższe na uwadze informuje się, że uzyskanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej przepisów ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez wszystkich wspólników możliwe jest poprzez złożenie wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej wraz z wypełnieniem wszystkich warunków określonych w art. 14b i 14f ustawy Ordynacja podatkowa przez poszczególne osoby fizyczne - wspólników.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno