ILPB1/415-669/13-5/AMN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 3 czerwca 2013 r. (data wpływu 10 czerwca 2013 r.), uzupełnionym w dniu 3 września 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości amortyzacji środków trwałych wniesionych w ramach aportu przedsiębiorstwa do spółki - jest prawidłowe.

W dniu 10 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia przedsiębiorstwa do spółki jawnej, a także w zakresie możliwości amortyzacji środków trwałych wniesionych w ramach aportu przedsiębiorstwa do spółki.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 oraz art. 14b § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 22 sierpnia 2013 r. nr ILPBI/415-669/13-2/AMN, ILPP2/443-508/13-2/AD, wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 26 sierpnia 2013 r., a w dniu 3 września 2013 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 2 września 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej jako osoba fizyczna pod firmą X - handel hurtowy oraz wspólnie z innymi osobami na podstawie umów spółek cywilnych.

Handel hurtowy obejmuje sprzedaż drewna, materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego.

Ewidencję podatkową Zainteresowany prowadzi w formie ksiąg rachunkowych. Opłaca podatek dochodowy na zasadach ogólnych, tj. 19% podatku liniowego. Jest również czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz podatnikiem podatku VAT-UE. Deklaracje VAT składa w okresach miesięcznych.

Wspólnie z innymi osobami fizycznymi Wnioskodawca założył spółkę jawną, która obecnie została już wpisana do KRS. Wspólnicy spółki jawnej zamierzają podjąć uchwałę o zmianie umowy spółki jawnej dotyczącą wniesienia przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego (aport) w postaci całego przedsiębiorstwa X. w rozumieniu art. 55. 1 k.c. Zmianie ulegnie wpis do ewidencji działalności gospodarczej poprzez wykreślenie firmy X Natomiast pozostałą działalność gospodarczą Wnioskodawca będzie prowadził dalej wspólnie z innymi wspólnikami spółek cywilnych. Spółka jawna jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz podatnikiem VAT-UE. Ewidencja jest prowadzona w formie ksiąg rachunkowych. Wnioskodawca uzyskuje również przychody z najmu poza działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości amortyzacji środków trwałych wniesionych w ramach aportu przedsiębiorstwa do spółki.

Czy jedynym obowiązkiem w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych ciążącym na wspólnikach spółki osobowej prowadzącej księgi rachunkowe, w związku z wniesieniem do spółki przedsiębiorstwa jednego ze wspólników, będzie obowiązek kontynuowania zarówno wcześniejszej wyceny wartości początkowej jak i amortyzacji składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa będącego przedmiotem aportu.

Zdaniem Wnioskodawcy, jedynym obowiązkiem w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych ciążącym na wspólnikach spółki osobowej prowadzącej księgi rachunkowe w związku z wniesieniem do tej spółki przedsiębiorstwa jednego ze wspólników będzie obowiązek kontynuowania zarówno wcześniejszej wyceny wartości początkowej, jak i amortyzacji składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa będącego przedmiotem aportu (art. 22g ust. 1 pkt 5, ust. 14a w związku z ust. 12 oraz art. 22h ust. 3a w związku z ust. 3 ustawy o p.d.o.f.). Oznacza to, że wartość początkową poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa wniesionego aportem do spółki osobowej, wspólnicy spółki winni ustalić w takiej samej wysokości jak uprzednio figurowały w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wspólnika wnoszącego wkład.

Ponadto spółka powinna dokonywać odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów poczynionych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej pod firmą X. W myśl art. 22 ust. 1k pkt 2 ustawy o p.d.o.f., wartość nabytych przez spółkę osobową w drodze aportu przedsiębiorstwa innych składników majątku niż środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, ustala się w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia. Z chwilą wniesienia przedsiębiorstwa (aportu) pod firmą X. do spółki jawnej nastąpi likwidacja działalności gospodarczej pod firmą jw. Przy czym działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę dotychczas w ramach spółek cywilnych będzie kontynuowana. W związku z tą likwidacją Wnioskodawca zobowiązany będzie sporządzić wykaz składników majątku na dzień likwidacji działalności gospodarczej zawierający dane wskazane w art. 24 ust. 3a ustawy o p.d.o.f. W powyższym wykazie należy ująć wszelkie składniki majątku, czyli środki trwałe, składniki wyposażenia, towary handlowe, wyroby gotowe, półwyroby, materiały (surowce), itp. W związku z tym, że Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe, likwidując działalność gospodarczą, nie musi sporządzać spisu z natury dla celów podatku dochodowego, lecz na dzień zakończenia tej działalności musi przeprowadzić inwentaryzację (art. 26 ust. 4 ustawy o rachunkowości). O zamiarze sporządzenia wykazu składników majątku Wnioskodawca nie będzie zobowiązany powiadomić właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do treści art. 22a ust. 1 cytowanej ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Przepis art. 22 ust. 1k ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że w przypadku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w drodze wkładu niepieniężnego (aportu), wartość poszczególnych składników majątku, wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustala się:

Podstawę naliczenia odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa, której zasady ustalania zawarto w art. 22g powołanej ustawy.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22g ust. 12 powołanej ustawy, w razie zmiany formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.

Przepis art. 22g ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

Zgodnie z art. 22g ust. 14a cytowanej ustawy, przepis ust. 12 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego.

Stosownie do treści art. 22h ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, o których mowa w art. 22g ust. 12 lub 13, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie prawnej, podzielony albo połączony, z uwzględnieniem art. 22i ust. 2-7.

W myśl art. 22h ust. 3a ww. ustawy, przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego, jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego taki wkład.

A zatem na podstawie art. 22h ust. 3 w zw. z ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku nabycia przedsiębiorstwa w postaci aportu wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną - jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład - odpisów amortyzacyjnych dokonuje z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuuje się metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot wnoszący wkład, z uwzględnieniem art. 22i ust. 2-7.

Reasumując, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe i przywołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że Wnioskodawca jako wspólnik spółki jawnej powinien ustalić wartość początkową przedmiotowych składników majątku, wchodzących w skład przedsiębiorstwa będących przedmiotem aportu, w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji prowadzonej działalności gospodarczej przy uwzględnieniu dotychczasowej wysokości odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz kontynuacji metody amortyzacji przyjętej przez wnoszącego wkład.

Ponadto zaznacza się, że dokonując weryfikacji prawidłowości zajętego przez Wnioskodawcę stanowiska tut. organ nie odniósł się do kwestii dotyczącej obowiązku sporządzenia wykazu składników majątku, gdyż zagadnienie to nie było przedmiotem zapytania. Należy zauważyć, że zapytanie dotyczy obowiązków wspólnika spółki osobowej, a nie osoby likwidującej prowadzoną indywidualną działalność gospodarczą.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. organ zauważa, że zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy.

W związku z tym, zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do pozostałych wspólników spółki jawnej.

Ponadto tut. organ wskazuje, że 10 września 2013 r. wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia przedsiębiorstwa do spółki jawnej, został rozstrzygnięty odrębną interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-669/13-4/AMN.

Natomiast wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług zostanie rozstrzygnięty odrębnymi pismami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.