ILPB1/415-640/09-2/AG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 28 maja 2009 r. (data wpływu 4 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 4 czerwca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Na terenie prowadzonego przedsiębiorstwa Wnioskodawca przeprowadza prace związane z naprawą nawierzchni parkingu. Zakres prac obejmuje:

* demontaż starych, zniszczonych krawężników i ułożenie nowych w śladzie starych,

* demontaż płyt betonowych wylewanych na mokro (częściowo zalanych asfaltem) i ułożenie kostki betonowej.

Istniejący parking z nawierzchnią betonową był wykonany ok. 12 lat temu. Niska jakość betonu spowodowała, że szybko nastąpiły procesy erozyjne i karbonatyzacja betonu (kruszenie, rozwarstwianie). Parking jest w złym stanie technicznym, a liczne dziury powodują zastoiny wodne, co przyśpiesza procesy niszczące.

Kostka betonowa ułożona będzie na parkingu i na drodze dojazdowej wewnętrznej. Droga ta była wcześniej częściowo naprawiana poprzez dywanik asfaltowy, który zostanie frezowany i również zastąpiony kostką brukową. Łączna powierzchnia naprawianego parkingu i drogi dojazdowej wynosi ok. 5600 m ^2, a długość krawężników ok. 1200 m.

Wysokość poniesionych nakładów na ww. prace, które Wnioskodawca przeprowadza w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zamierza zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy Wnioskodawca może potraktować wydatki na wymianę zniszczonych elementów parkingu i drogi dojazdowej jako remont i zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów.

Czy wydatki te stanowią ulepszenie środka trwałego.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane prace mogą zostać potraktowane jako prace remontowe i zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i nie będą stanowiły wydatków na ulepszenie istniejącego parkingu i drogi dojazdowej. Budynki znajdujące się przy tej drodze są wynajmowane, a przychód z tytułu najmu tych budynków stanowi zdecydowaną większość przychodów, jakie uzyskuje Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności.

Aby umożliwić najemcom właściwe korzystanie z wynajętych pomieszczeń, Wnioskodawca podał, że musi zapewnić dzierżawcom parking i drogę dojazdową, dlatego wydatki na ich remont są ponoszone w celu zachowania i zabezpieczenia źródeł przychodów.

Wnioskodawca podał, iż ponoszone wydatki na prace mają charakter odtworzeniowy, przywracają jedynie pierwotną zdolność użytkową środka trwałego, nie powodują wzrostu wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania.

Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm. - ost. zm. W Dz. U. z 2007 r. Nr 88, poz. 587), przez remont rozumieć należy wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym, dlatego zastąpienie kostkę betonową płyt betonowych oraz płyt betonowych naprawionych asfaltem, będzie remontem.

Podobny tok rozumowania - jak wskazał Wnioskodawca - przedstawił Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 9 maja 2008 r. (nr ITPB3/423-81/08/MK) oraz Naczelnik Urzedu Skarbowego w Opocznie (postanowienie z dnia 10 października 2007 r., nr U.S.I-423/30/06/int.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Przepis art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c) ww. ustawy stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 tejże ustawy powiększają wartość początkową środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. Z treści art. 22g ust. 17 ustawy wynika, że środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Podstawą do zwiększenia wartości początkowej środków trwałych o wartość wydatków poniesionych na ich ulepszenie - co wiąże się z brakiem możliwości zaliczenia tych wydatków bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów - jest spełnienie warunków zawartych w wyżej powołanym przepisie.

Aby uznać określone wydatki za poniesione na ulepszenie środka trwałego, należy najpierw ustalić, czy prace wykonywane przy danym środku trwałym mogą być zakwalifikowane jako przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja. Jeżeli wykonane roboty obejmują takie elementy, to poniesione wydatki należy zakwalifikować jako ulepszenie środka trwałego. O charakterze poniesionych nakładów powinny decydować przede wszystkim kryteria techniczne, a w przypadku powstania wątpliwości, podstawą kwalifikacji powinna być ekspertyza wykonana przez rzeczoznawcę do spraw budowlanych, który w oparciu o stosowne dokumentacje, oględziny itp. wypowie się co do charakteru poniesionych nakładów oraz jednoznacznie rozstrzygnie, czy określony rodzaj nakładów na środek trwały doprowadzi do jego ulepszenia, czy też nie.

Pojęcia związane z remontem i ulepszeniem środków trwałych nie zostały zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego, stąd należy posiłkować się pojęciami zawartymi w innych gałęziach prawa. Remont obiektów budowlanych został zdefiniowany w art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.). Według tej definicji remont oznacza wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Dopuszczalność stosowania innych wyrobów budowlanych niż użyto w pierwotnym stanie jest niewątpliwie związane ze zmieniającą się rzeczywistością gospodarczą oraz postępem technicznym, które to mają duży wpływ na sposób i środki realizowania prac (na rynku istnieją nowe metody oraz środki realizacji prac). Istotą remontu jest przywrócenie (odtworzenie) pierwotnego stanu technicznego środka trwałego, nie zmieniające jego charakteru i funkcji, następujące w trakcie eksploatacji środka trwałego i wynikające z tej eksploatacji.

Ulepszenie środka trwałego polega natomiast na jego unowocześnieniu, poprzez zwiększenie sprawności technicznej, a także poprawę parametrów. Ulepszenie nie ma na celu przywrócenia pierwotnych, utraconych cech użytkowych, ale zwiększenie wartości użytkowej.

Przyjmuje się, że do wydatków na ulepszenie środków trwałych zalicza się m.in. wydatki na:

* przebudowę, czyli zmianę (poprawienie) istniejącego stanu na inny, powodującą dostosowanie do pełnienia innych funkcji, zmianę warunków technicznych lub właściwości użytkowych,

* rozbudowę, czyli powiększenie (rozszerzenie) składnika majątkowego,

* rekonstrukcję, czyli odbudowanie (odtworzenie) zużytego całkowicie lub częściowo składnika majątkowego, ale wyłącznie wówczas gdy zwiększa się jego wartość użytkowa,

* adoptację, czyli przystosowanie (przeróbkę) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym niż jego pierwotne przeznaczenie celu, bądź nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych,

* modernizacje, czyli unowocześnienie składnika majątkowego.

Pojęcia modernizacji i ulepszeń nie muszą się wykluczać. Jeżeli podczas remontu (odtworzenia) np. budynku lub jego części wymienia się istotne elementy na nowe, bardziej nowoczesne od dotychczas zainstalowanych, co powoduje obniżenie kosztów eksploatacyjnych, poprawę jakości warunków w danym obiekcie i tym samym zwiększenie wartości użytkowej w porównaniu do wartości z dnia przyjęcia do używania, to należy uznać, że wydatki zostały poniesione na ulepszenie środka trwałego, zwiększające podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego Wnioskodawca ponosi nakłady na prace związane z naprawą nawierzchni parkingu, które mają charakter odtworzeniowy. Wydatki są ponoszone na:

* demontaż starych, zniszczonych krawężników i ułożenie nowych w śladzie starych,

* demontaż płyt betonowych wylewanych na mokro (częściowo zalanych asfaltem) i ułożenie kostki betonowej.

Prace mające zatem charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie pierwotną zdolność użytkową drogi (remont) - uprawniaja do zaliczenia ich w całości do kosztów uzyskania przychodów, bez względu na wielkość tych wydatków. Przy ocenie wydatków - czy są to wydatki na remont należy brać pod uwagę zmieniającą się rzeczywistość gospodarczą i postęp techniczny, mający wpływ na sposób i środki realizowania robót tym pojęciem objętych.

Reasumując w przypadku, gdy zakres wykonanych prac nie posiada cech przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji, modernizacji, a jedynie ma na celu przywrócenie stanu pierwotnego środka trwałego tzn. jego remont, natomiast ich efektem nie jest zwiększenie wartości technicznej, użytkowej, a w konsekwencji - wartości początkowej środka trwałego (stanowiącej podstawę naliczenia odpisów amortyzacyjnych) to wydatki takie można zaliczyć bezpośrednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

W przeciwnym razie tj. gdy poniesione wydatki podwyższyłyby wartość techniczną i użytkową środka trwałego należałoby uznać je za wydatki na modernizację środka trwałego i podwyższyć jego wartość początkową.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.