ILPB1/415-616/09-2/AG - Forma opodatkowania przychodów z udziału w spółce cywilnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2009 r. (data wpływu 28 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 maja 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, której wspólnikiem jest Jego małżonka. Spółka działa na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej (sierpień 2008 r.). Przed rozpoczęciem działalności każdy ze wspólników złożył Naczelnikowi Urzędu Skarbowego skuteczne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W roku podatkowym 2008, Wnioskodawca oraz wspólniczka (małżonka) opodatkowali dochody jak w oświadczeniu. W dniu x stycznia 2009 r. wspólniczka złożyła Naczelnikowi Urzędu Skarbowego oświadczenie o rezygnacji z opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Natomiast Wnioskodawca do dnia 20 stycznia 2009 r., ani później nie składał żadnego oświadczenia ani wniosku w sprawie wyboru formy opodatkowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, w 2008 r. złożył wraz ze wspólniczką skuteczne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z literalnym brzmieniem art. 9 ust. 1 zdanie drugie ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne - tu cyt.: "Jeżeli do 20-go stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych" oraz art. 9 ust. 2 ww. ustawy - tu cyt.: "Oświadczenie, o którym mowa w ust. 1, w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki, składają wszyscy wspólnicy".

Wnioskodawca uważa, że oświadczenie złożone przez wspólniczkę przy braku oświadczenia ze strony Wnioskodawcy nie spełnia warunków stawianych przez powołaną ustawę dla skuteczności zmiany formy opodatkowania przez wspólników spółki cywilnej, co czyni jej oświadczenie nieskutecznym.

W związku z powyższym, Wnioskodawca uważa, iż w roku podatkowym 2009 opodatkowuje swoje dochody (przychody) uzyskane z działalności w tej spółce w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W konsekwencji braku zmiany formy opodatkowania nie ulega zmianie sposób prowadzenia obowiązkowych urządzeń księgowych i nadal prowadzone powinny być ewidencje, zgodnie z wymaganiami art. 15 ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych nie są spółki niemające osobowości prawnej, lecz są nimi osoby fizyczne będące wspólnikami.

Stosownie do przepisów art. 9a ust. 1 ww. ustawy, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Z przytoczonego powyżej przepisu wynika, że podstawową formą opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej są zasady ogólne przy uwzględnieniu skali podatkowej, przy czym podatnicy mogą wybrać również inny sposób opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej. Ustawodawca nie narzuca podatnikom określonej formy opodatkowania.

Z drugiej jednak strony, przepis art. 24a ust. 1 cytowanej ustawy stanowi, iż obowiązek prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów ciąży na spółce, a nie na jej wspólnikach. Zgodnie z jego brzmieniem - osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Stosownie do treści art. 24a ust. 5 ww. ustawy, osoba fizyczna, spółka cywilna osób fizycznych, spółka jawna osób fizycznych lub spółka partnerska może prowadzić księgi rachunkowe również od początku następnego roku podatkowego, jeżeli przychody, w rozumieniu art. 14, za poprzedni rok podatkowy są niższe niż równowartość w walucie polskiej kwoty określonej w EURO w przepisach o rachunkowości. W tym przypadku osoba ta lub wspólnicy spółki przed rozpoczęciem roku podatkowego są obowiązani do zawiadomienia o tym naczelnika urzędu skarbowego właściwego w sprawach opodatkowania podatkiem dochodowym.

Jednocześnie w myśl § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (tekst jedn. Dz. U. Nr 152, poz. 1475 z późn. zm.) - osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, o których mowa w art. 24a ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są obowiązane prowadzić księgę, z zastrzeżeniem ust. 2, według wzoru ustalonego w załączniku nr 1 do rozporządzenia, w sposób określony w rozdziale 2.

Również § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia stanowi, że osoby fizyczne oraz spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, o których mowa w § 2 ust. 1, obowiązane do prowadzenia księgi, zwane dalej"podatnikami", prowadzą:

Natomiast § 10 ust. 3 cytowanego rozporządzenia wskazuje jednoznacznie, że jeżeli działalność jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, (...), zawiadomienie o którym mowa w ust. 2, składają wszyscy wspólnicy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania każdego z nich.

Zatem, zarówno powoływane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jak i rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów obligują wspólników spółki cywilnej, spółki jawnej czy partnerskiej do prowadzenia jednolitego urządzenia księgowego. W powoływanych przepisach nie ma użytego słowa "może", czyli przyzwolenia (wyboru) prowadzenia przez wspólników spółki odrębnych urządzeń księgowych.

Z kolei z treści art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.) wynika, iż pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego, natomiast podatnik rozpoczynający działalność gospodarczą w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 1, w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki składają wszyscy wspólnicy naczelnikom urzędów skarbowych właściwym według miejsca zamieszkania każdego ze wspólników (art. 9 ust. 2).

Należy również nadmienić, że § 2 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2002 r. w sprawie prowadzenia ewidencji przychodów i wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. Nr 219, poz. 1836 z późn. zm.) wskazuje, że podatnicy są obowiązani prowadzić ewidencje według określonego wzoru i że wspólną ewidencję prowadzą podatnicy wykonujący działalność w formie spółki, o której mowa w art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Mając to na uwadze stwierdzić należy, iż obowiązujące przepisy prawa podatkowego nie dają możliwości, aby podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność w formie spółki cywilnej osób fizycznych mogli dla siebie wybrać odmienne zasady opodatkowania.

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, iż wspólniczka Wnioskodawcy w dniu 14 stycznia 2009 r. złożył oświadczenie o rezygnacji z opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Oświadczenie to zatem zostało złożone w terminie określonym w art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wywołało skutek prawny w postaci utraty prawa do opodatkowania w formie ryczałtu ewidencjonowanego na 2009 rok przez wspólnika Wnioskodawcy. W konsekwencji również Wnioskodawca obowiązany jest do opodatkowania osiągniętych dochodów na zasadach ogólnych, wynikających z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, złożone przez wspólniczkę Wnioskodawcy oświadczenie o rezygnacji z opodatkowania przychodów w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych wywołuje skutki prawne w postaci zmiany formy opodatkowania na zasady ogólne. W takim przypadku wszyscy wspólnicy spółki tracą możliwość opodatkowania swoich dochodów w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy oraz spółki, których wspólnicy są opodatkowani w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, są obowiązani posiadać i przechowywać dowody zakupu towarów, prowadzić wykaz środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ewidencję wyposażenia oraz, odrębnie za każdy rok podatkowy, ewidencję przychodów, zwaną dalej "ewidencją", z zastrzeżeniem ust. 3 i 3a.

Zgodnie z tym przepisami wszyscy wspólnicy muszą prowadzić dla spółki urządzenia księgowe stosownie do wybranej przez nich formy opodatkowania. Nie jest możliwe aby jeden ze wspólników opodatkował przychody uzyskane z działalności w spółce cywilnej ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych a drugi według innych zasad. Ta sama kwestia odnosi się do prowadzonych przez spółkę urządzeń księgowych.

Wobec powyższego, w konsekwencji zmiany formy opodatkowania ulega zmianie rodzaj prowadzonych obowiązkowych urządzeń księgowych. Zgodnie z powołanym art. 24a ust. 1 i ust. 5 ww. ustawy urządzeniem tym będzie podatkowa księga przychodów i rozchodów, bądź księgi rachunkowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.