ILPB1/415-613/09-2/TW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2009 r. (data wpływu 27 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania świadczeń ubezpieczeniowych - jest prawidłowe.

W dniu 27 maja 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania świadczeń ubezpieczeniowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Dnia 29 grudnia 2008 r. Spółka zawarła z Towarzystwem Ubezpieczeń polisę na życie z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym. W ramach umowy ubezpieczenia na życie ubezpieczający (pracodawca - Wnioskodawca) jest jednocześnie płatnikiem składek, a ubezpieczonymi są osoby, z którymi Spółka ma zawarte umowy o pracę i odrębnie pełnią funkcję członków zarządu na zasadzie powołania. Są oni także jedynymi udziałowcami Spółki. W polisie uposażonymi są ci sami pracownicy, którzy wzajemnie wskazują siebie jako osoby uposażone. Składki ubezpieczeniowe z dniem wpłacenia stają się aktywami Towarzystwa. Każda ze składek dzieli się na część ochronną i inwestycyjną. Część ochronna pobierana jest przez Towarzystwo w formie opłaty za ryzyko w kwocie 12 zł rocznie.

Za część inwestycyjną składki nabywane są jednostki uczestnictwa ubezpieczeniowych funduszy kapitałowych, zapisywane na wyodrębnionych dla każdego z ubezpieczonych indywidualnych rachunkach.

Ponadto w polisie ubezpieczeniowej zawarta jest dodatkowa klauzula, która mówi, że:

Jednocześnie w ogólnych warunkach ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym w par. 6 jest zapis, który brzmi: ubezpieczający nie jest ubezpieczonym, z zastrzeżeniem postanowień § 11 pkt 7. Par. 11 pkt 7 pozwala ubezpieczającemu za zgodą Towarzystwa dokonać cesji całości albo części praw i obowiązków na inny podmiot (w tym Ubezpieczonego). Umowa cesji pod rygorem nieważności powinna być zaakceptowana przez Towarzystwo i Towarzystwo potwierdza jej dokonanie aneksem do Polisy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy zapłacone składki w momencie zapłaty stanowią przychód pracownika zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w ogólnych warunkach umowy ubezpieczenia, który daje prawo ubezpieczającemu w każdej chwili zmienić ubezpieczonego, do chwili podpisania aneksu polisy o cesji, z której konkretnie wynikałoby, kto jest uprawniony do otrzymanych świadczeń, zapłacona część składki inwestycyjnej nie jest przychodem wymienionego w polisie pracownika (ubezpieczonego). Zapłacone składki staną się przychodem tego pracownika, który będzie wskazany w cesji i dopiero w momencie podpisania cesji. Nie ulega też wątpliwości, że zgodnie z zapisami zawartymi w klauzuli na polisie, ubezpieczający nie może wskazać siebie, jako uprawnionego do otrzymania świadczenia, mimo że może scedować polisę na innego ubezpieczonego. Natomiast zdaniem Spółki przychodem pracownika w momencie zapłacenia będzie opłacona składka za ryzyko, ponieważ daje ona ochronę na życie osobie wskazanej w polisie od chwili podpisania umowy ubezpieczenia. Wysokość składki na ryzyko powinna być doliczona do wynagrodzenia ze stosunku pracy w momencie jej poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Artykuł 11 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Pojęcie "nieodpłatne świadczenie" w prawie podatkowym ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby - art. 353 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) - ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie kosztem majątku innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy.

W świetle powołanego powyżej art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz definicji "nieodpłatnego świadczenia" przyjmuje się, iż zarówno kwota składki na ubezpieczenie dzielona na część ochronną jak również kwoty wpłacane na część kapitałową należy traktować jako nieodpłatne świadczenie ponoszone przez pracodawcę (ubezpieczającego) na rzecz pracownika (ubezpieczonego) w związku z zawarciem umowy ubezpieczenia dla pracowników w powiązaniu z inwestowaniem w ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe. Istotną kwestią jest ustalenie momentu powstania przychodu z tytułu otrzymania nieodpłatnych świadczeń.

Wnioskodawcę (ubezpieczającego) z pracownikiem (ubezpieczonym) łączy stosunek pracy, w związku z czym ww. nieodpłatne świadczenia z tytułu ubezpieczenia należy zakwalifikować do przychodów określonych w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z treści art. 12 ust. 1 ww. ustawy wynika bowiem, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wobec powyższego część składek opłaconych przez pracodawcę z tytułu opłacania przez pracodawcę składki w części ochronnej (składka ochronna), stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy w dacie poniesienia wydatku przez pracodawcę, czyli w dacie zapłaty składki w firmie ubezpieczającej.

Z wniosku wynika, że z tą chwilą pracownik zostaje objęty ochroną ubezpieczeniową, czyli ma miejsce przysporzenie majątkowe po jego stronie.

Natomiast z tytułu opłacania przez pracodawcę - ubezpieczającego części składek inwestowanych w ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe przychód ze stosunku pracy dla pracownika powstaje w momencie cesji, przeniesienia praw i przekazania obowiązków wynikających z umowy na rzecz ubezpieczonego pracownika.

Do tego momentu pracownik nie posiada prawa do wypłaty i innych możliwych profitów wynikających z programu. Ponadto pracodawca (ubezpieczający) może w każdej chwili przekazać program na innego pracownika. Wobec tego do chwili przekazania praw i obowiązków na rzecz ubezpieczonego nie powstaje przychód z tytułu opłacania przez pracodawcę tej części składek, która jest inwestowana w fundusze kapitałowe. Dopiero w momencie, gdy nastąpi przekazanie praw i obowiązków (cesja) na rzecz pracownika wskazanego w programie powstanie po jego stronie przychód ze stosunku pracy.

Reasumując, zapłacone przez Spółkę składki stanowią przychód pracownika w momencie zapłaty zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże w części składki przypadającej na część ochronną.

Natomiast przychód pracownika ze stosunku pracy z tytułu opłacania przez Spółkę składki w części przypadającej na część inwestycyjną powstanie w momencie podpisania cesji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, że w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych w dniu 20 sierpnia 2009 r. wydana została odrębna interpretacja indywidualna nr ILPB3/423-391/09-2/JG.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.