ILPB1/415-61/11-2/AGr

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 11 stycznia 2011 r. (data wpływu 17 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - jest:

* prawidłowe - w zakresie obowiązku wystawienia informacji PIT-8C,

* nieprawidłowe - w zakresie opodatkowania przychodu.

W dniu 17 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca działa na podstawie przepisów Kodeksu spółek handlowych i ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1070 z późn. zm.). Zainteresowany w ramach prowadzonej działalności otrzymuje wpłaty partycypacyjne. Wnoszona partycypacja stanowi formę służebności i jest podstawą do zawarcia umowy najmu z TBS. Wniesiona partycypacja nie stanowi podstawy do wykupu mieszkania.

Najemca wnoszący partycypację na dzień 5 lutego 2007 r. na mieszkanie o powierzchni 44,08 m ^#178; w kwocie 12.752,54 zł. Obliczona kwota partycypacji stanowi 11,935% kosztów odtworzeniowych lokalu mieszkalnego, który na dzień podpisania umowy wynosi 2.424 zł za 1 m ^#178; powierzchni użytkowej. Najemca przy tej partycypacji nie ma prawa własności do lokalu, nie służy mu prawo do negocjacji partycypacji. Przy wyliczaniu partycypacji na nowo wybudowany budynek mieszkalny partycypacja liczona na podstawie kosztów budowy według regulaminu określającego kryteria i tryb wynajmowania mieszkań stanowiących zasoby Wnioskodawcy obowiązującego w danym roku. Przy wyliczeniu partycypacji na pozostałe budynki partycypacja liczona jako aktualna wartość odtworzeniowa według wskaźnika wojewody (źródło: obwieszczenie wojewody XXX w Dzienniku Urzędowym).

Po zakończeniu umowy najmu w dniu 16 grudnia 2010 r. rozliczono partycypację zgodnie z obowiązującymi przepisami (ustawa o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1070 z późn. zm.) według wskaźnika wojewody w kwocie 3.899,00 za 1 m#178; (źródło: obwieszczenie wojewody XXX z dnia 27 września 2010 r. w Dzienniku Urzędowym) powierzchni użytkowej. W momencie zwrotu tego mieszkania przez najemcę z tytułu waloryzacji tej partycypacji najemca otrzymuje kwotę zwaloryzowaną w wysokości 20.512,44 zł. (kwota zwracanej wpłaty partycypacyjnej odpowiada kwocie stanowiącej odsetek aktualnej wartości odtworzeniowej lokalu równej udziałowi wniesionemu przez tego partycypanta, zgodnie z art. 29a ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy uzyskana kwota z tytułu różnicy między partycypacją wniesioną a uzyskaną w kwocie 7.759,90 w momencie jej zwrotu będzie stanowiła podstawę do wystawienia PIT-8C przez TBS Sp. z o.o....

Zdaniem Wnioskodawcy, TBS nie ma obowiązku wystawić informację o przychodach z innych źródeł PIT-8C. Według Zainteresowanego nie powinno się wystawiać informacji o przychodach PIT-8C ponieważ nie jest to przychód osoby fizycznej, bo nie zbywa ona praw majątkowych. Mieszkanie jest nadal własnością spółki. Wnioskodawca nadmienia, iż w niektórych przypadkach przy rozliczeniu partycypacji najemca uzyskuje niższą kwotę niż wniósł według wskaźnika wojewody w dniu rozliczenia. Wnioskodawca uważa, że jeżeli ponosi stratę i nie może jej odliczyć w podatku dochodowym to nie powinno się wystawić PIT-8C od uzyskanego przychodu. Wnioskodawca nie zgadza się z tym, iż płacony jest podatek, a nie ma możliwości odliczenia straty.

Reasumując powyższe zdaniem Wnioskodawcy nie ma on obowiązku wystawić informacji PIT 8C. Spółka przestrzega przepisów ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

* prawidłowe - w zakresie obowiązku wystawienia informacji PIT-8C,

* nieprawidłowe - w zakresie opodatkowania przychodu.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z przepisu art. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1070 z późn. zm.) wynika, iż ustawa określa zasady gromadzenia oszczędności i udzielania niektórych kredytów na cele mieszkaniowe oraz zasady działania towarzystw budownictwa społecznego.

Stosownie do postanowień zawartych w art. 27 ust. 1 ww. ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego przedmiotem działania towarzystwa, jest budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu.

Zatem mieszkania wybudowane przez Towarzystwo Budownictwa Społecznego (TBS) są własnością TBS, a najemcy jedynie płacą czynsz, jednocześnie spłacając kredyt zaciągnięty przez TBS na ich budowę. Należy zauważyć, iż nawet po spłaceniu kredytu zaciągniętego przez Towarzystwo na budowę mieszkania nie można go sprzedać, podarować ani wykupić na własność. Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 1 ww. ustawy osoba fizyczna może zawrzeć z Towarzystwem umowę w sprawie partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego, którego będzie najemcą. W przypadku zakończenia najmu i opróżnienia lokalu kwota partycypacji, o której mowa w ust. 1, podlega zwrotowi najemcy nie później niż w terminie 12 miesięcy od dnia opróżnienia lokalu. W dniu zwrotu kwota partycypacji powinna odpowiadać kwocie stanowiącej odsetek aktualnej wartości odtworzeniowej lokalu równy udziałowi wniesionej przez najemcę kwoty partycypacji w kosztach budowy lokalu (art. 29a ust. 3 ww. ustawy).

Z powyższego wynika więc, że TBS nie może dokonać sprzedaży lokalu mieszkalnego na rzecz osoby fizycznej, a nabywając udziały w kosztach budowy realizowanej przez TBS podatnik nie nabywa prawa własności do lokalu mieszkalnego, lecz jedynie prawo do korzystania na zasadach najmu z mieszkania wybudowanego w ramach popierania budownictwa mieszkaniowego. Osoba decydując się na zawarcie umowy w sprawie partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego budowanego przez TBS jest jedynie najemcą przedmiotowego lokalu, a nigdy nie jest jego właścicielem. Oznacza to, iż partycypacja stanowi jedynie udział w kosztach budowy, nie stanowi natomiast udziału we własności lokalu.

W świetle powyższego przychód wynikający z rozwiązania umowy najmu oraz zwrotu partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego winien być zakwalifikowany do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z przepisu tego wynika, iż źródłami przychodu są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl art. 18 ww. ustawy za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zawarte w tym przepisie wyliczenie praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy jako odrębne źródło przychodów ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie "w szczególności". Przyjęcie przez ustawodawcę otwartego katalogu tych przychodów pozwala na zaliczenie do tej kategorii wszystkich innych przychodów z praw majątkowych, poza wymienionymi w tym artykule.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym przepisie ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo-skutkowego tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że podatnik wykaże, iż zostały one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

Aby uzyskać prawo do najmu lokalu mieszkalnego, które zobowiązało się wybudować TBS patycypant musiał wnieść wkład w postaci kwoty partycypacji w kosztach jego budowy, zatem można go zakwalifikować jako wydatek poniesiony w celu uzyskania przychodu, co w konsekwencji spowoduje, że do opodatkowania pozostanie różnica pomiędzy kwotą partycypacji po waloryzacji, a wpłaconą kwotą partycypacji.

Mając na uwadze powyższe, wniesienie wkładu w postaci kwoty partycypacji w kosztach jego budowy, należy zakwalifikować, jako wydatek poniesiony w celu uzyskania przychodu, co w konsekwencji spowoduje, że do opodatkowania pozostanie różnica pomiędzy kwotą partycypacji po waloryzacji a wpłaconą kwotą partycypacji.

Dochód z tego źródła podlega kumulacji z dochodami z innych źródeł, opodatkowanymi na tzw. zasadach ogólnych czyli wg skali określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy, uzyskanymi w ciągu roku podatkowego i należy go wykazać w zeznaniu rocznym, składanym w terminie do dnia 30 kwietnia następnego roku. W tym samym terminie należy wpłacić należny za rok podatkowy podatek, obliczony zgodnie z określoną w art. 27 ust. 1 cytowanej ustawy skalą podatkową.

W konsekwencji na Wnioskodawcy spoczywa obowiązek płatnika wynikający z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, który stanowi, że osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 42 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Zgodnie natomiast z art. 42 ust. 2 ww. ustawy w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa:

Należy podkreślić, iż przychód wynikający z rozwiązania umowy najmu oraz zwrotu partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego jest przychodem, o którym mowa w art. 18 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z praw majątkowych. Nie jest natomiast przychodem z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy. Zatem nie ma żadnych podstaw prawnych do wystawienia przez Wnioskodawcę informacji PIT-8C, o której mowa w art. 42a ustawy. Zgodnie bowiem z tym przepisem osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż uzyskana kwota przez partycypanta z tytułu różnicy między kwotą partycypacji po waloryzacji, a wpłaconą kwotą partycypacji nie będzie stanowiła podstawy do wystawienia przez Wnioskodawcę informacji PIT-8C.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca jest obowiązany od ww. dochodu do naliczenia, poboru i odprowadzenia do właściwego urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy oraz sporządzenia imiennych informacji PIT-11.

Ponadto w odniesieniu do stanowiska Wnioskodawcy zawartego we wniosku, dotyczącego sytuacji gdy u partycypanta wystąpi "strata" tut. organ wskazuje, iż na mocy delegacji ustawowej zawartej w art. 45b pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 kwietnia 2008 r. w sprawie określenia niektórych wzorów oświadczeń, deklaracji i informacji podatkowych obowiązujących w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz. U. Nr 74, poz. 445 z późn. zm.). Przy czym zgodnie z treścią § 1 pkt 3 lit. c) ww. rozporządzenia został określony wzór Informacji o dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy (PIT-11), będący załącznikiem Nr 11 do rozporządzenia.

W części E tego formularza, w poz. 8 w kolumnie b należy wykazać kwotę partycypacji po waloryzacji, natomiast w kolumnie c "Koszty uzyskania przychodów " - wpłaconą kwotę partycypacji. Przy czym z odnośnika "5" wynika, iż w kwocie kosztów uzyskania przychodów wykazuje się koszty faktycznie uwzględnione przez płatnika przy poborze zaliczki na podatek.

Zatem w kolumnie c należy - w każdym przypadku, bez względu na to, czy kwota w kolumnie c jest wyższa, równa, czy też niższa od kwoty w kolumnie b - wykazać wpłaconą kwotę partycypacji.

Na podstawie tak wystawionej informacji PIT-11 podatnik - osoba, która uzyskała przychód wynikający z rozwiązania umowy najmu oraz zwrotu partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego (bądź stratę) - obowiązana jest do złożenia za dany rok podatkowy zeznania podatkowego. W zeznaniu przychód ten podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych łącznie z przychodami (dochodami) z innych źródeł osiągniętymi w tym samym roku podatkowym. Strata natomiast może zostać rozliczona z dochodami z tego samego źródła tj. z praw majątkowych w ciągu kolejnych 5 lat. Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, można obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.