ILPB1/415-607/10-4/AMN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 18 maja 2010 r. (data wpływu 21 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - jest prawidłowe.

W dniu 21 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 13 lipca 2010 r. znak ILPB1/415-607/10-2/AMN na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 16 lipca 2010 r., a w dniu 26 lipca 2010 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 21 lipca 2010 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Zarząd Spółki z siedzibą w X ma zamiar powołać prokurenta Spółki. Prokura samoistna udzielona będzie na mocy uchwały Zarządu Spółki. Prokura będzie wykonywana odpłatnie. Prokurent upoważniony jest do działania samodzielnie. Prokurent nie będzie zatrudniony przez Spółkę na podstawie umowy o pracę, nie będą także zawarte z prokurentem żadne inne umowy, w szczególności umowa zlecenie albo kontrakt menadżerski (umowa nienazwana). Podstawą wypłaty świadczenia prokurentowi będzie uchwała Zarządu Spółki.

Prokura zostanie udzielona obywatelowi Republiki Irlandii, mające stałe miejsce zamieszkania na terenie Republiki Irlandii, a stąd podlegającemu nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terenie tego państwa. Osoba ta posiada certyfikat rezydencji podatkowej wydany przez właściwy Urząd Skarbowy w Republice Irlandii.

Osoba, której zostanie udzielona prokura będzie działać jako pełnomocnik spółki w negocjacjach handlowych, w zawieraniu umów oraz w innych sprawach dotyczących spraw Spółki na terenie Polski. Z uwagi na fakt, że Zarząd Spółki także posiada miejsce zamieszkania na terenie Republiki Irlandii i nie przebywa stale w Polsce, działania prokurenta będą łączyć się z koniecznością częstych podróży do Polski.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Do jakiej kategorii źródeł przychodów należy zaliczyć wypłacane prokurentowi świadczenie pieniężne z tytułu wykonywania czynności prokurenta oraz czy prokurent mający miejsce zamieszkania w Republice Irlandii będzie podlegał w Polsce obowiązkowi podatkowemu od świadczeń pieniężnych z tytułu wykonywania czynności prokurenta.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka podnosi, iż do przedstawionego stanu faktycznego w pierwszej kolejności znajdą zastosowanie postanowienia Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Irlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, w szczególności przepisy art. 22 tamże.

Wynagrodzenie wypłacane prokurentowi, z którym Spółka nie zawarła umowy o pracę lub żadnej inne umowy, należy zakwalifikować jako inne dochody w rozumieniu art. 22 przedmiotowej umowy. Dochód ten podlegał będzie opodatkowaniu wyłącznie na terytorium Republiki Irlandii.

Spółka w pierwszej kolejności zwraca uwagę na przepisy regulujące instytucję prokury. Zgodnie z brzmieniem art. 109¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) prokura jest swoistym pełnomocnictwem, udzielonym przez przedsiębiorcę podlegającemu obowiązkowi wpisu do rejestru przedsiębiorców, które obejmuje umocowanie do czynności sądowych i pozasądowych, jakie związane są z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Udzielenie prokury uznawane jest za czynność prawną jednostronną, do jej powstania wystarczające jest złożenie oświadczenia woli podmiotu do tego uprawnionego (w przypadku spółki z o.o. - zarządu spółki). Z przedstawionego przez Spółkę opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż pomiędzy Spółką a prokurentem nie zostanie zawarta umowa o pracę, ani też żadna inna umowa rodząca po stronie prokurenta zobowiązanie do określonego działania. Udzielona prokura będzie jedynie rodzić określone uprawnienia do działania w imieniu i na rzecz reprezentowanej Spółki. W opinii zarządu Spółki ma to na celu usprawnienie funkcjonowania Spółki. Jak już zostało wspomniane, Zarząd Spółki stale zamieszkuje na terenie Republiki Irlandii, a podróże do X, gdzie ma siedzibę Spółka, wiążą się dla nich ze sporymi niedogodnościami. W celu usprawnienia zarządzania i ograniczenia konieczności częstych podróży zarządu do Polski, zarząd chciałby ustanowić prokurenta, obdarzonego ich pełnym zaufaniem. Prokurent umocowany byłby do bieżącej reprezentacji Spółki w sprawach, gdzie wymagana jest obecność prawidłowo umocowanego reprezentanta spółki. Zarząd planuje wypłacać świadczenia pieniężne prokurentowi za wykonane przez niego czynności. Wynagrodzenie to płatne będzie na podstawie uchwały zarządu, wysokość wynagrodzenia ustalana będzie z uwzględnieniem w pierwszej kolejności czasu poświęconego przez prokurenta na czynności związane z reprezentowaniem Spółki.

Spółka pragnie zwrócić uwagę, iż pomimo, iż zazwyczaj udzielenie prokury łączy się z istnieniem pomiędzy stronami stosunku podstawowego (wewnętrznego), nie jest to warunkiem koniecznym skutecznego udzielenia prokury. Szeroko akceptowany jest pogląd, że prokura (jako specyficzny rodzaj pełnomocnictwa) może być udzielona bez konieczności zawierania odrębnego, podstawowego stosunku prawnego, który zobowiązywałby pełnomocnika do działania w imieniu i na rzecz mocodawcy.

Należy podkreślić także, że udzielenie prokury nie jest powołaniem do organów spółki, pozycja prokurenta jest zupełnie oddzielna od pozycji zarządu. Ponadto przepisy o prokurze zasadniczo wyłączają możliwość ustanowienia tej samej osoby członkiem zarządu i prokurentem.

Mając na uwadze powyższe, Spółka stwierdza, że w świetle Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Irlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, (Dz. U. z 1996 r. Nr 29, poz. 129) świadczenia pieniężne wypłacone prokurentowi, na podstawie uchwały Zarządu Spółki będą objęte hipotezą przepisu art. 22 przedmiotowej umowy i stanowić będą tzw. "inne dochody".

Zgodnie z przepisem art. 22 przedmiotowej Umowy, części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, skąd są one osiągane, a które nie zostały objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

W przedstawionym przez Spółkę powyżej przypadku, dochód prokurenta mającego miejsce zamieszkania w Republice Irlandii, bez względu skąd ów dochód jest osiągnięty (w rozpatrywanym przypadku z Polski) będzie podlegał opodatkowaniu jedynie w Republice Irlandii. Spółka zwraca uwagę, że w swoim wywodzie wyjaśniła, iż dochód prokurenta uzyskiwany na podstawie uchwały Zarządu Spółki nie jest objęty postanowieniami innych artykułów przedmiotowej Umowy.

Nie znajdą bowiem zastosowania w rozpatrywanym przypadku przepisy art. 16 przedmiotowej umowy, regulujące właściwość podatkową opodatkowania dochodów z wynagrodzenia dyrektorów, bowiem prokura ma zupełnie odrębnych charakter prawny od powołania na funkcje członka zarządu spółki. Prokura jest specjalnym rodzajem pełnomocnictwa, gdy natomiast powołanie do pełnienia funkcji zarządu konstytuuje organ danego podmiotu uprawniony do działania mieniem spółki.

Nie znajdzie również zastosowania w omawianej sytuacji przepis art. 15 przedmiotowej umowy, regulujący właściwość podatkową wynagrodzenia uzyskiwanego z pracy najemnej. Nie będzie bowiem pomiędzy prokurentem a spółką zawarta umowa o pracę, czy też umowa zlecenia albo kontrakt menadżerski, stąd nie powstanie obowiązek po stronie prokurenta do świadczenia danych czynności. Nie będzie też występowało podporządkowanie służbowe pomiędzy prokurentem a Zarządem Spółki.

Spółka jedynie na marginesie pragnie zwrócić uwagę, iż charakter wynagrodzenia prokurenta był już przedmiotem interpretacji indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (ZD/4060-53/07) jak i Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (IPPB1/415-873/08-2/JK, gdzie stwierdzono, że środki pieniężne wypłacane prokurentowi stanowią "przychody z innych źródeł". Zważywszy, że interpretacja indywidualna wiąże tylko stronę, która o nią wystąpiła, niniejszy wniosek Spółki jest w pełni uzasadniony i konieczny.

Reasumując:

Wynagrodzenie wypłacane prokurentowi, z którym spółka nie zawarła umowy o pracę lub żadnej inne umowy, należy zakwalifikować jako "inne dochody" w rozumieniu art. 22 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Irlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu. Dochód ten, zgodnie z art. 22 przedmiotowej Umowy, podlegał będzie opodatkowaniu jedynie na terytorium Republiki Irlandii. Stąd na Wnioskodawcy (Spółce), jako na płatniku nie będzie ciążył obowiązek pobrania należnego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do treści art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Natomiast zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 2b ww. ustawy za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

Powyższy katalog nie jest katalogiem zamkniętym. Tak więc ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do treści art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy jednym ze źródeł przychodów są inne źródła.

Natomiast w myśl art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie "w szczególności" dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Instytucja prokury uregulowana została w przepisach (art. 1091 i następne) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

W myśl art. 1091 ust. 1 ww. ustawy prokura jest pełnomocnictwem udzielonym przez przedsiębiorcę podlegającego obowiązkowi wpisu do rejestru przedsiębiorców, które obejmuje umocowanie do czynności sądowych i pozasądowych, jakie są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż udzielenie prokury jest uznawane za jednostronną czynność prawną. Do udzielenia prokury wystarczające jest zatem złożenie oświadczenia woli przez podmiot do tego uprawniony. Powołanie do pełnienia określonych funkcji jest więc stosunkiem prawnym jednostronnym.

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, iż prokura samoistna udzielona będzie na mocy uchwały Zarządu Spółki. Prokura będzie wykonywana odpłatnie. Prokurent nie będzie zatrudniony przez Spółkę na podstawie umowy o pracę, nie będą także zawarte z prokurentem żadne inne umowy, w szczególności umowa zlecenie albo kontrakt menadżerski (umowa nienazwana). Podstawą wypłaty świadczenia prokurentowi będzie uchwała Zarządu Spółki. Prokura zostanie udzielona obywatelowi Republiki Irlandii, mające stałe miejsce zamieszkania na terenie Republiki Irlandii, a stąd podlegającemu nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terenie tego państwa. Osoba ta posiada certyfikat rezydencji podatkowej wydany przez właściwy Urząd Skarbowy w Republice Irlandii.

Wobec powyższego ww. świadczenie pieniężne należy zakwalifikować do podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychodów z innych źródeł - na podstawie cytowanego powyżej art. 20 ust. 1, w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zasady opodatkowania w Polsce przychodów uzyskanych przez nierezydentów reguluje art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże regulacje zawarte w ww. przepisie nie określają zasad opodatkowania osiągniętych w Polsce przez nierezydentów dochodów z innych źródeł. Zatem należy zastosować do nich zasady ogólne, stosowane do polskich rezydentów.

Stosownie do treści art. 29 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

W myśl art. 5a pkt 21 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji - oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Zgodnie z treścią art. 42a ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52 i art. 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Zatem wynagrodzenie za sprawowanie funkcji prokurenta wypłacane na podstawie uchwały Zarządu należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł. Tym samym Spółka nie jest zobowiązana do poboru miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu wypłacanego prokurentowi wynagrodzenia. Ma ona jedynie obowiązek sporządzić informację o wysokości uzyskanych przez prokurenta przychodów (PIT-8C) i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać ją prokurentowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Dochody uzyskane z tytułu pełnienia obowiązków prokurenta, powołanego na podstawie uchwały Zarządu Spółki, prokurent - irlandzki rezydent podatkowy - winien opodatkować zgodnie z postanowieniami Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Rządem Irlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzonej w Madrycie dnia 13 listopada 1995 r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 29, poz. 129).

W myśl art. 14 ust. 1 ww. Umowy, dochód, który osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo innej działalności o samodzielnym charakterze, podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że osoba ta dysponuje zwykle stałą placówką w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania swej działalności; jeżeli dysponuje ona taką stałą placówką, to dochód może być opodatkowany w drugim Państwie, jednak tylko w takim zakresie, w jakim może być przypisany tej stałej placówce.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 ww. Umowy określenie "wolny zawód" obejmuje w szczególności samodzielnie wykonywaną działalność naukową, literacką, artystyczną, wychowawczą lub oświatową, jak również samodzielnie wykonywaną działalność lekarzy, prawników, inżynierów, architektów oraz dentystów i księgowych.

W związku z tym, mając na uwadze treść art. 14 ww. Umowy należy uznać, że prokurent będzie osiągał w Polsce przychody z tytułu wykonywania wolnego zawodu albo z innej działalności o samodzielnym charakterze, a nie jak wskazała Spółka, będą to przychody wymienione w art. 22 ust. 1 ww. Umowy.

Reasumując, wypłacane prokurentowi świadczenie pieniężne z tytułu wykonywania czynności prokurenta należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł (art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Prokurent mający miejsce zamieszkania w Republice Irlandii nie będzie podlegał w Polsce obowiązkowi podatkowemu od świadczeń pieniężnych z tytułu wykonywania czynności prokurenta.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.