ILPB1/415-584/10-2/AMN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 13 maja 2010 r. (data wpływu 17 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania kosztów zakwaterowania zawodników - jest prawidłowe.

W dniu 17 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania kosztów zakwaterowania zawodników.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi zawodową drużynę koszykarską, która rozgrywa mecze organizowane przez x zgodnie z terminarzem rozgrywek ustalonym przez x. Spółka zawiera z zawodnikami umowy o świadczenie usług sportowych. Wśród zawodników część z nich posiada miejsce zamieszkania na terenie Polski (z reguły w innych miejscowościach niż siedziba Spółki). W skład drużyny koszykarskiej wchodzą również zawodnicy - cudzoziemcy, będący rezydentami podatkowymi innych krajów, którzy nie posiadają miejsca zamieszkania na terenie Polski (dalej: Nierezydenci). Nierezydenci nie są pracownikami Spółki.

W umowach zawieranych z Nierezydentami oprócz postanowień dotyczących comiesięcznych wynagrodzeń zawierane jest również zobowiązanie Spółki do ponoszenia kosztów ich zakwaterowania. Spółka wywiązuje się z tego zobowiązania w ten sposób, iż wynajmuje na wolnym rynku lokale mieszkalne i oddaje je do dyspozycji Nierezydentów. Następnie Spółka dolicza ponoszone przez nią koszty zakwaterowania (wynikające z rachunków i faktur wystawionych przez wynajmujących) do przychodów podatkowych Nierezydentów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym, o którym mowa w art. 29 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 13 pkt 2 ustawy o PDF z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Od tak ustalonego wynagrodzenia. Spółka zgodnie z art. 41 ust. 1 i 4 ustawy o PDF oblicza i pobiera jako płatnik zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych. Przyjęty przez Spółkę sposób pokrywania kosztów zakwaterowania wynika z faktu, iż właściciele lokali mieszkalnych generalnie odmawiają zawierania umów najmu bezpośrednio z Nierezydentami ze względu na ich pochodzenie, kolor skóry oraz nieznany czas pobytu na terenie Polski (czas pobytu Nierezydentów w Polsce zależy od osiąganych przez nich wyników sportowych i z reguły nie przekracza jednego sezonu rozgrywek). W związku z tym, Spółka jako podmiot bardziej wiarygodny dla wynajmujących, przejmuje na siebie ciężar zawierania umów najmu lokali mieszkalnych, które następnie nieodpłatnie udostępnia Nierezydentom. W świetle najnowszych interpretacji Ministra Finansów Spółka nabrała wątpliwości, czy ponoszone przez nią koszty zakwaterowania stanowią dla Nierezydentów przychód z uprawiania sportu który podlega opodatkowaniu, czy też jest to przychód zwolniony od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PDF.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy ponoszone przez Spółkę koszty zakwaterowania stanowią dla Nierezydentów przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolniony od tego podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Nią koszty zakwaterowania stanowią dla Nierezydentów przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych (nieodpłatne świadczenie), który jest zwolniony od tego podatku na podstawie art. 21 ust. I pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (dalej: Rozporządzenie).

Stosownie do art. 13 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się m.in. przychody z uprawiania sportu.

Zgodnie zaś z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami są m.in. wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Oznacza to, że nieodpłatne świadczenia otrzymywane przez Nierezydentów polegające na pokrywaniu przez Spółkę kosztów ich zakwaterowania, stanowią przychód podatkowy Nierezydentów.

Stosownie jednak do art. 21 ust. I pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy (...). Odrębne przepisy zawiera właśnie Rozporządzenie. Zastosowanie zwolnienia podatkowego uzależnione jest od spełnienia dodatkowych warunków, o których mowa w art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedmiotowe zwolnienie podatkowe posługuje się terminem podróż bez określenia "służbowa, co powoduje, że zakres tego zwolnienia jest szerszy, gdyż obejmuje wszelkie podróże osób niebędących pracownikami.

W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, że ponoszone przez nią koszty zakwaterowania Nierezydentów, aczkolwiek stanowią nieodpłatne świadczenia, są zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie powyższego przepisu.

Wnioskodawca wskazał, iż identyczne stanowisko w oparciu o zbliżony stan faktyczny zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 24 marca 2010 r. nr IPPB2/415-18/10-2/MK1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy stanowi, iż źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, w myśl art. 13 pkt 2 ww. ustawy, uważa się przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych

* z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

W świetle art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle powyższego, za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie należy natomiast rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy. Innymi słowy, pod pojęciem tym należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Stosownie do treści art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się (art. 11 ust. 2a ww. ustawy):

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, iż Wnioskodawca prowadzi zawodową drużynę koszykarską, która rozgrywa mecze organizowane przez x zgodnie z terminarzem rozgrywek ustalonym przez x. Spółka zawiera z zawodnikami umowy o świadczenie usług sportowych. W skład drużyny koszykarskiej poza zawodnikami posiadającymi miejsce zamieszkania na terenie Polski (z reguły w innych miejscowościach niż siedziba Spółki) wchodzą również zawodnicy - cudzoziemcy, będący rezydentami podatkowymi innych krajów, którzy nie posiadają miejsca zamieszkania na terenie Polski (Nierezydenci). Nierezydenci nie są pracownikami Spółki.

W umowach zawieranych z Nierezydentami oprócz postanowień dotyczących comiesięcznych wynagrodzeń zawierane jest również zobowiązanie Spółki do ponoszenia kosztów ich zakwaterowania. Spółka wywiązuje się z tego zobowiązania w ten sposób, iż wynajmuje na wolnym rynku lokale mieszkalne i oddaje je do dyspozycji Nierezydentów. Spółka jako podmiot bardziej wiarygodny dla wynajmujących, przejmuje na siebie ciężar zawierania umów najmu lokali mieszkalnych, które następnie nieodpłatnie udostępnia Nierezydentom.

W świetle powyższego należy uznać, że ponoszone przez Spółkę koszty zakwaterowania zawodników (Nierezydentów), stanowią dla tych zawodników przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym, albowiem jak wynika to z cytowanych powyżej przepisów - świadczenie w postaci zapewnia zakwaterowania osobom świadczącym usługi stanowi dla nich źródło przychodu, o którym mowa w art. 13 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Poniesienie bowiem przez Wnioskodawcę ww. kosztów powoduje, iż osoby wykonujące umowę o świadczenie usług sportowych otrzymały konkretne przysporzenie majątkowe w postaci sfinansowania im części kosztów, które są niezbędne do wykonania ww. umowy.

Jednocześnie należy wskazać, że zapewnienie bezpłatnego zakwaterowania zawodnikom, z którymi Spółka zawarła umowy o świadczenie usług sportowych, niebędącym pracownikami Wnioskodawcy nie mieści się w zakresie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl tego przepisu wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników, z zastrzeżeniem ust. 14, w:

Z przepisu tego jednoznacznie wynika, że zwolnienie adresowane jest wyłącznie do pracowników, za których stosownie do art. 12 ust. 4 ww. ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Jednakże, w myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębne przepisy, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawiera rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. z 2002 r. Nr 236, poz. 1990 z późn. zm.).

Aby jednak przedmiotowe świadczenia, do wysokości określonej w ww. rozporządzeniu, korzystały ze zwolnienia, muszą być spełnione warunki, wynikające z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

Należy zauważyć, iż w powołanym uprzednio przepisie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca posłużył się terminem "podróż" bez określenia "służbowa", dlatego też zakres tego zwolnienia jest szerszy, ponieważ nie ogranicza się ono jedynie do podróży służbowych, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów świadczeniobiorców, oraz zostały poniesione w celu uzyskania przychodu.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że poniesienie przez Wnioskodawcę kwot z tytułu zakwaterowania zawodników świadczących usługi sportowe jest dla tych osób nieodpłatnym świadczeniem i stanowi przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych. Wartość tegoż świadczenia należy ustalać kierując się treścią art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się - jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu. Jednakże przychód z tytułu zakwaterowania zawodników świadczących usługi sportowe (usługodawców) korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy do wysokości określonej w ww. rozporządzeniu.

Reasumując, ponoszone przez Spółkę koszty zakwaterowania stanowią dla Nierezydentów przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolniony od tego podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 marca 2010 r., nr IPPB2/415-18/10-2/MK1 co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. organ informuje, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.