ILPB1/415-584/09-4/TW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 11 maja 2009 r. (data wpływu 18 maja 2009 r.), uzupełnionym w dniu 3 sierpnia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń medycznych - jest:

* prawidłowe - w części dotyczącej świadczeń medycznych wynikających z Kodeksu pracy,

* nieprawidłowe - w części dotyczącej świadczeń medycznych niewynikających z Kodeksu pracy.

W dniu 18 maja 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń medycznych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 137 § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 24 lipca 2009 r., znak ILPB1/415-584/09-2/TW, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 27 lipca 2009 r., a w dniu 3 sierpnia 2009 r. wniosek uzupełniono.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka (Wnioskodawca) wykupiła w prywatnej lecznicy pakiety medyczne (abonamenty medyczne) dla pracowników i członków ich rodzin. Wykupiony pakiet usług medycznych dotyczy usług medycyny pracy - w zakresie wynikającym z Kodeksu Pracy, oraz pozostałych badań i usług medycznych. Część z wykupionych abonamentów umożliwia również korzystnie z opieki medycznej pracownikom i ich rodzinom. Zapłata za abonament medyczny jest uiszczana przez Spółkę, co miesiąc, ryczałtowo z podziałem na należność za usługi medycyny pracy oraz za usługi pozostałe, a wartość świadczeń medycznych, z których faktycznie skorzysta osoba uprawniona nie zależy od opłaty za abonament ponoszonej przez Spółkę. Nadto nie ma możliwości stwierdzenia, czy osoba uprawniona do korzystania z abonamentu medycznego lub uprawniony członek jej rodziny skorzystali w danym okresie z jakichkolwiek świadczeń medycznych, ani też jaka była wartość tych świadczeń. Celem przyznania pracownikom tych świadczeń jest zapewnienie im dobrych warunków opieki zdrowotnej w ramach wybranych przez pracowników świadczeń kafeteryjnych. Spółka nie dolicza wysokości tego abonamentu medycznego do przychodu pracownika opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko, iż zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 w zw. z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, brak jest podstaw do uznania, że przychodem osób fizycznych - pracowników Spółki - w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest ryczałtowa opłata za abonament medyczny ponoszona przez Spółkę.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 w zw. z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, brak jest podstaw do uznania, iż przychodem osób fizycznych, tj. pracowników Spółki w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest ryczałtowa opłata za abonament medyczny ponoszona przez Spółkę. Wartość opłacanych przez Spółkę abonamentów medycznych za pracownika, nie stanowi dla tej osoby - przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spółka zakupiła abonamenty medyczne, za które ponosi opłatę ryczałtowo, za ww. osoby (a w niektórych przypadkach również za członków rodziny pracownika), bez względu na to, czy te osoby (członkowie rodziny pracownika) z usług medycznych faktycznie skorzystały, czy nie. Spółka nie dysponuje informacjami, czy pracownik (członek jego rodziny), skorzystał ze świadczenia medycznego, do którego był uprawniony na podstawie abonamentu medycznego wykupionego przez Spółkę. W tym przypadku, nie można wykluczyć, że nie każdy pracownik korzysta ze świadczeń wynikających z abonamentu medycznego. W świetle art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który to przepis warunkuje możliwość uznania za przychód wartości nieodpłatnego świadczenia otrzymaniem tego świadczenia, w przedstawionej sytuacji nie można zatem mówić, że powstał przychód u tej osoby.

W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 sierpnia 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 625/08 stwierdzono, iż "o przychodzie pracownika (z abonamentu medycznego opłaconego przez pracodawcę) można by mówić, gdyby (pracownik) korzystał z postawionych do dyspozycji świadczeń medycznych, a ponadto możliwe byłoby ustalenie wartości tego świadczenie według metod określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych".

W stanie faktycznym opisanym we wniosku, należy stwierdzić, że nie można przyporządkować wartości świadczeń medycznych do świadczeń uzyskiwanych przez konkretnego pracownika. Opłata za abonament medyczny jest wnoszona ryczałtowo za pracownika (członka rodziny) bez względu na to, czy osoba ta korzystała faktycznie z usług objętych abonamentem, czy też nie korzysta i Spółka nie ma możliwości ustalenie wartości świadczeń dla danej osoby.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* prawidłowe - w części dotyczącej świadczeń medycznych wynikających z Kodeksu pracy,

* nieprawidłowe - w części dotyczącej świadczeń medycznych niewynikających z Kodeksu pracy.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi - w pkt 1 - wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkowstwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot "w szczególności" oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przy czym art. 11 ust. 2a pkt 2 ww. ustawy stanowi, iż wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się - jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi zakupione - według cen zakupu.

Zgodnie z art. 229 § 6 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.), wstępne, okresowe i kontrolne badania lekarskie są przeprowadzane na koszt pracodawcy. Pracodawca ponosi ponadto inne koszty profilaktycznej opieki zdrowotnej pracowników, niezbędnej z uwagi na warunki pracy. Wartość tego rodzaju świadczeń, otrzymanych przez pracownika od pracodawcy, nie stanowi przychodu w rozumieniu przepisów ustawy.

Stąd, w przypadku zakupu przez pracodawcę usług polegających na wykonaniu wstępnych, okresowych oraz kontrolnych badań lekarskich, wartość tego rodzaju świadczeń nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, w sytuacji zakupu przez pracodawcę pakietu usług medycznych dla swoich pracowników dotyczących np. wykonania wstępnych, okresowych oraz kontrolnych badań lekarskich, a także dobrowolnych specjalistycznych usług medycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym - na zasadach określonych w art. 32 w związku z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - podlegać będzie jedynie wartość pieniężna tej części otrzymanego świadczenia (część opłaty), która przypada na dobrowolne specjalistyczne usługi medyczne.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Spółka wykupiła w prywatnej lecznicy pakiety medyczne dla pracowników i członków ich rodzin. Wykupiony pakiet medyczny dotyczy zarówno usług medycyny pracy, w zakresie wynikającym z Kodeksu pracy, jak i pozostałych badań i usług medycznych. Zapłata za abonament medyczny jest uiszczana przez Spółkę co miesiąc, ryczałtowo z podziałem na należności za usługi medycyny pracy oraz za usługi pozostałe.

W związku z powyższym należy zauważyć, iż w przypadku zakupu przez pracodawcę usług medycznych uprawniających poszczególnych pracowników do skorzystania z dobrowolnych świadczeń medycznych, ich wartość stanowi przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy. Wartość świadczenia medycznego opłaconego za pracownika, pracodawca ma obowiązek doliczyć do wynagrodzenia wypłaconego w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślenia wymaga, iż w przypadku ryczałtowej formy dokonywania rozliczeń z jednostką medyczną świadczącą usługi medyczne, fakt skorzystania lub nie skorzystania przez pracownika w danym miesiącu z usługi, pozostaje bez wpływu na sposób opodatkowania przedmiotowych świadczeń. O powstaniu przychodu ze stosunku pracy nie przesądza fakt skorzystania pracownika z konkretnej usługi medycznej.

Również fakt, że dokonywanie opłat odbywa się w sposób zryczałtowany, nie stanowi przeszkody w ustaleniu wysokości przychodu przypadającego na konkretną osobę. Ilość pracowników objętych świadczeniem oraz ich dane osobowe znajdują się niewątpliwie w posiadaniu Wnioskodawcy. W rezultacie można więc wskazać każdą osobę oraz okres, w którym była uprawniona do korzystania z wykupionych usług medycznych. Uwzględniając następnie wysokość zapłaconego ryczałtu za świadczenie usług medycznych oraz ilość uprawnionych, można ustalić wysokość przychodu uzyskanego przez daną osobę.

Reasumując należy stwierdzić, iż przedmiotowe świadczenie, które przypada na dodatkowe świadczenia medyczne będzie stanowić przychód u pracownika podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, od których Wnioskodawca jest zobowiązany obliczać i pobierać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Natomiast świadczenie medyczne, które wynika z Kodeksu pracy nie będzie stanowić przychodu u pracownika.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku Sądu Administracyjnego, tut. Organ informuje, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) został on wydany w indywidualnej sprawie i dotyczy wyłącznie tej sprawy, w której zapadł.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.