ILPB1/415-490/13-2/TW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2013 r. (data wpływu 25 kwietnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów:

* w części dotyczącej obowiązku dokonania korekty kosztów odpisów amortyzacyjnych na podstawie art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest prawidłowe,

* w części dotyczącej zastosowania przepisów art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do umów leasingu finansowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W roku 2013 Wnioskodawca wziął w leasing finansowy maszynę produkcyjną na potrzeby swojego zakładu. Zgodnie z zapisami umowy i przepisami podatkowymi maszyna ta podlega amortyzacji u korzystającego. Maszyna została przyjęta do używania w marcu 2013 r. Zgodnie z harmonogramem rat leasingowych Zainteresowany będzie spłacał równe raty przez 24 miesiące. Wnioskodawca wpłacił kwotę VAT wynikającą z faktury.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy nowe przepisy art. 24d dotyczą również środków trwałych amortyzowanych na podstawie art. 22a ust. 2 pkt 3 i czy w związku z tym Wnioskodawca ma obowiązek pomniejszyć wartość amortyzacji miesięcznej proporcjonalnie do niespłaconej wartości umowy leasingu finansowego w całkowitej wartości maszyny.

Zdaniem Wnioskodawcy, umowa leasingu finansowego jest formą finansowania zakupu maszyn i urządzeń przez przedsiębiorców stanowiącą analogiczne narzędzie do kredytu udzielonego na zakup środków trwałych przez instytucje finansowe takie jak banki. Leasingodawca nazywany jest w tych umowach, jak i przepisach je regulujących "finansującym". Nie jest on producentem ani dystrybutorem sprzedawanego towaru. Istotą leasingu jest finansowanie zakupu danego urządzenia i rozłożenie spłaty jego wartości w określonym czasie. Dlatego zdaniem Wnioskodawcy przepisy dotyczące proporcjonalnego do niespłaconej wartości początkowej pomniejszania amortyzacji miesięcznej nie powinny dotyczyć środków trwałych będących przedmiotem leasingu finansowego. Ustawodawca w uzasadnieniu ustawy wskazuje na cel jej wejścia jako zapobieżenie powstawaniu zatorów płatniczych. Również w piśmie z dnia 27 marca 2013 r. dotyczącym korekty kosztów w odniesieniu do podatku od nieruchomości Ministerstwo Finansów pisze: "Za prawidłowością takiej interpretacji przemawia także cel uchwalonych przepisów, które miały zmierzać do likwidacji zatorów płatniczych. W uzasadnieniu do projektu ustawy wskazano, że w ramach obrotu gospodarczego powstają opóźnienia w regulowaniu zobowiązań miedzy kontrahentami. Na tę sytuację nakładają się często skutki nieregulowania należności wynikających z rachunków i faktur dokumentujących poniesione wydatki, tworząc "zatory płatnicze"".

Tak więc, Zainteresowany uważa, że zastosowanie tych przepisów do amortyzacji leasingowanych środków trwałych kłóciłoby się z celem wprowadzenia nowych przepisów i doprowadziłoby do "zabicia" instytucji leasingu finansowego. Zdaniem Wnioskodawcy ma prawo do zaliczenia w bieżące koszty działalności części odsetkowej raty leasingowej i całej wartości amortyzacji środka trwałego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego:

* w części dotyczącej obowiązku dokonania korekty kosztów odpisów amortyzacyjnych na podstawie art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - uznaje się za prawidłowe,

* w części dotyczącej zastosowania przepisów art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do umów leasingu finansowego - uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 23 ust. 1 ww. ustawy.

Z przepisu art. 22 ust. 1 ww. ustawy wynika zatem, iż by wydatki poczynione przez podatnika można uznać za koszt uzyskania przychodu, muszą być poniesione w sposób celowy. Podatnik więc podejmując decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o racjonalności, z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności, wydatkowania środków finansowych.

Jednocześnie zauważyć należy, że obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 23a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, zwane także środkami trwałymi (art. 22a ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do treści art. 23a pkt 1 ww. ustawy ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Mocą art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r. poz. 1342), ustawodawca z dniem 1 stycznia 2013 r. wprowadził do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulacje zmierzające do likwidacji tzw. "zatorów płatniczych".

W myśl art. 24d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

Zgodnie z art. 24d ust. 2 ww. ustawy, jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie.

W myśl art. 24d ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach.

Jak wskazuje przepis art. 24d ust. 4 ww. ustawy jeżeli po dokonaniu zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, zobowiązanie zostanie uregulowane, podatnik w miesiącu, w którym uregulował zobowiązanie, zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę dokonanego zmniejszenia.

Zgodnie z art. 24d ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli w miesiącu, w którym podatnik ma obowiązek dokonać zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, podatnik nie ponosi kosztów uzyskania przychodów lub poniesione koszty są niższe od kwoty zmniejszenia, wówczas ma obowiązek zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów.

Natomiast art. 24d ust. 6 ww. ustawy wskazuje, że przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio, w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych, do tej części odpisów amortyzacyjnych, które podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów.

Odnosząc się do przedstawionego przez Wnioskodawcę zagadnienia wyjaśnić należy, iż celem wprowadzenia art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych było ograniczenie tzw. zatorów płatniczych, poprzez obowiązek dokonania przez podatnika korekty kosztów podatkowych w przypadku nieuregulowania przez niego kwoty wynikającej z faktury (innego dokumentu) w terminie wskazanym w przepisach podatkowych.

Przepisy podatkowe zawierają rozwiązanie polegające na obowiązku dokonania zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku nieuregulowania kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu w ciągu 30 dni od daty upływu terminu płatności ustalonego przez strony, a w przypadku gdy termin płatności jest dłuższy niż 60 dni - nieuregulowania jej w ciągu 90 dni od dnia zaliczenia kwoty wynikającej z faktury (innego dokumentu) do kosztów uzyskania przychodów.

Ponadto należy zauważyć, iż uregulowania wynikające z art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mają zastosowanie do tych kwot wynikających z faktur (innych dokumentów), które są zaliczane do kosztów podatkowych od dnia 1 stycznia 2013 r. Jednocześnie nie dokonano w tym zakresie żadnych wyłączeń. Tym samym, mają one zastosowanie do umowy leasingu finansowego, która została przez Zainteresowanego zawarta po tym dniu.

Tak więc, nie sposób zgodzić się z Wnioskodawcą, że przepisy art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie mają zastosowania do środków trwałych amortyzowanych na podstawie art. 22a ust. 2 pkt 3 ww. ustawy.

Ponadto podkreślić należy, iż raty leasingowe w części odsetkowej są u korzystającego kosztem podatkowym w dacie ich uiszczenia, a zatem w tym zakresie przepisy o zatorach płatniczych nie mają bezpośrednio zastosowania, bowiem koszty podatkowe z tego tytułu - wg zasad ogólnych - powstają w dacie faktycznej zapłaty tej części raty. Natomiast nieuregulowanie w odpowiednim terminie (tekst jedn.: określonym w art. 24d ust. 1 lub ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) spłaty wartości początkowej (tekst jedn.: części kapitałowej raty leasingowej) powinno skutkować wyłączeniem z kosztów odpowiedniej części odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego amortyzowanego przez Wnioskodawcę (tekst jedn.: maszyny produkcyjnej). Pod względem terminów płatności każda rata leasingowa w części dotyczącej spłaty wartości początkowej powinna być ustalana i rozliczana odrębnie.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika m.in., że Wnioskodawca raty leasingowe będzie opłacał zgodnie z harmonogramem.

Wobec powyższego, w sytuacji opłacania przez Wnioskodawcę rat leasingowych w terminie ich płatności, Zainteresowany nie będzie zobowiązany do dokonania korekty kosztów odpisów amortyzacyjnych, na podstawie art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Końcowo tut. Organ podkreśla, iż dokumenty dołączone przez Zainteresowanego do wniosku nie podlegają analizie i weryfikacji w ramach postępowania o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej organ działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem. Składający wniosek o wydanie interpretacji obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Zatem to z wyczerpującego opisu przedstawionego przez Wnioskodawcę musi wynikać stan sprawy umożliwiający wydanie interpretacji indywidualnej zawierającej ocenę stanowiska Zainteresowanego wraz z uzasadnieniem tej oceny.

Z powyższego wynika, że Organ podatkowy wydając interpretacje indywidualne opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Dyrektor Izby