ILPB1/415-472/08-2/RP - Czy powstanie obowiązek podatkowy w stosunku do przychodu dotyczącego całej działki?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana,.. przedstawione we wniosku z dnia 26 czerwca 2008 r. (data wpływu 3 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest prawidłowe.

W dniu 3 lipca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest rolnikiem. Wraz z małżonką posiada duże gospodarstwo rolne, w skład którego wchodzi m.in. nieruchomość o powierzchni 10,03 ha, obejmująca dwie działki. Powyższą nieruchomość oboje nabyli od osób fizycznych na podstawie umów sprzedaży z dnia 5 maja 2002 r. i 30 marca 2006 r., a potem włączyli ją do prowadzonego przez siebie gospodarstwa rolnego. W dniu 20 lipca 2007 r. oboje sprzedali niezabudowaną działkę rolną (określenie użyte w notarialnej umowie sprzedaży) wchodzącą w skład tej nieruchomości (tę nabytą w dniu 30 marca 2006 r. o Nr C o powierzchni 4,63 ha). Z zaświadczenia wójta gminy G. z dnia 30 maja 2007 r. Nr (...) wynika, że dla powyższej działki gmina G. nie posiada obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz, że teren tej działki nie jest objęty decyzją o warunkach zabudowy wydaną przez wójta gminy, która powoduje zmianę zagospodarowania terenu. Nabywcą przedmiotowej działki była X S.A. Z notarialnej umowy sprzedaży zawartej na okoliczność powyższej transakcji, nie wynika w jakim celu X S.A. nabyła przedmiotową nieruchomość.

Natomiast z dokumentu sporządzonego w listopadzie 2007 r. (a więc po złożeniu przez obojga poprzedniego wniosku ORD-IN, który wpłynął do Biura KIP w Lesznie w dniu 17 października 2007 r.) przez Y z W. stanowiącego Koncepcję (...) wynika, że plac szybowy położony będzie na terenie sześciu działek o łącznej powierzchni 19,47 ha będących obecnie własnością X S.A. zestawionych poniżej:

Lp. Nr działki Powierzchnia działki (ha) Powierzchnia terenu pod planowana zabudowę szybu ze strefą zieleni wysokiej i drogą dojazdową

Razem 19,47 9,80

Teren pod planowaną zabudowę stanowią grunty rolne o wysokiej klasie bonitacji - zgodnie z ustawą o ochronie gruntów rolnych i leśnych z dnia 3 lutego 1995 r. grunty klasy I-III wymagają zgody Ministra Rolnictwa na wyłączenie z produkcji rolnej dla potrzeb ich innego użytkowania. Wyłączenia z produkcji rolnej, w świetle obowiązujących przepisów, dokonuje się wyłącznie w trybie miejscowego planu zagospodarowani przestrzennego gminy. Wyłączenie dotyczyć będzie tylko terenu przeznaczonego pod zabudowę placu szybowego i tylko tych obszarów, które nie będą zazielenione (a więc mniej niż 9,80 ha powierzchni).

Z powyższego wynika, że działka Nr C, której całkowita powierzchnia wynosi 4,63 ha zbyta przez Wnioskodawcę na rzecz X S.A. zostanie wyłączona z produkcji rolnej na powierzchni 2,24 ha. Pozostała część tej działki tj. 2,39 ha nie straci charakteru rolnego.

W Urzędzie Skarbowym właściwym ze względu na miejsce zamieszkania Wnioskodawcy, poinformowano, że w wyniku sprzedaży działki Nr C powstał obowiązek podatkowy w postaci 10% zryczałtowanego podatku dochodowego, gdyż właścicielami sprzedanej działki pozostawali krócej niż 5 lat, licząc od końca roku, w którym ją nabyli w drodze zakupu.

Poinformowano również o możliwości skorzystania ze zwolnienia od tego podatku określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca i jego żona zdecydowali się wybrać zwolnienie i złożyli na tę okoliczność stosowne oświadczenie wynikające z przepisów powołanej ustawy. Jednakże jak wskazuje Wnioskodawca, oboje mają wątpliwość co do słuszności takiego załatwienia sprawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca słusznie postąpił uznając, że powyższa transakcja powoduje powstanie obowiązku podatkowego w stosunku do przychodu dotyczącego całej działki (składając oświadczenie wynikające z przepisów o podatku dochodowym, dotyczące całego osiągniętego przychodu)?

Zdaniem Wnioskodawcy, tylko część przychodu ze sprzedaży części działki o powierzchni 2,24 ha jest opodatkowana podatkiem dochodowym i tylko do tej części przychodu należy składać oświadczenie wynikające z powołanych przepisów, dotyczące spełnienia warunków do zwolnienia od podatku. W stosunku do przychodu powstałego ze sprzedaży części działki o powierzchni 2,39 ha obowiązek podatkowy nie powstaje. Dlatego nie ma potrzeby wydawać tej części przychodu na cele objęte zwolnieniem przedmiotowym wymienionym w powołanych przepisach.

Wnioskodawca uważa, że on i Jego żona muszą spełnić warunki do zwolnienia od zryczałtowanego podatku dochodowego ze sprzedaży nieruchomości w stosunku do przychodu osiągniętego ze sprzedaży części działki Nr C, o powierzchni 2,24 ha przeznaczonej przez nabywcę pod zabudowę placu szybowego. Przychód uzyskany ze sprzedaży pozostałej część zbytej działki, o powierzchni 2,39 ha korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 powołanej ustawy o podatku dochodowym. Z przepisu tego wynika, że wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu ze sprzedaży gruntów, które w związku ze sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Część działki o powierzchni 2,39 ha w chwili nabycia i w momencie sprzedaży pozostawała nieruchomością rolną stanowiącą grunty orne. W oczywisty sposób wynika to z aktu notarialnego sporządzonego na okoliczność tej sprzedaży. W sposób nie budzący wątpliwości potwierdza to cytowana na wstępie Koncepcja (...) sporządzona przez Y, którego wynika, że wyłączenie z produkcji rolnej dotyczyć będzie tylko terenu przeznaczonego pod zabudowę placu szybowego i tylko tych obszarów, które nie będą zazielenione (a więc w przypadku naszej działki co najwyżej powierzchni 2,24 ha).

Wobec powyższego Wnioskodawca stwierdza, że część zbytej działki Nr C o powierzchni 2,39 ha korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ponieważ z powołanych przez obojga dokumentów wynika wprost, że nie utraciła ona charakteru rolnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 z późn. zm.) jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Równocześnie przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalnia od podatku dochodowego przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie to nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Definiując pojęcie "gospodarstwo rolne" należy, w myśl art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnieść się do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Uszczegóławiając jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, a przez to decydując o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży gruntów, należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2001 r. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika Nr 6 tego rozporządzenia.

Stosownie do § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia do użytków rolnych zalicza się:

Zgodnie z treścią przywołanych przepisów zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

Jak wspomniano wyżej, jedną z zasadniczych przesłanek wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest to, aby zbywane grunty zachowały charakter rolny lub leśny.

Oceniając spełnienie tej przesłanki, należy zwrócić uwagę przede wszystkim na faktyczny zamiar nabywcy gruntu, odnośnie dalszego przeznaczenia nieruchomości. Nie ma bowiem w tym przypadku zasadniczego znaczenia fakt, iż nabywający jest rolnikiem.

Cel nabycia gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy, jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę rolnego charakteru nawet wtedy, gdy według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, grunt ten położony jest na terenie upraw rolnych. Istotnym dla możliwości zastosowania zwolnienia jest, aby z aktu notarialnego sprzedaży nieruchomości lub innych niezaprzeczalnych dowodów wynikało, że nabywca nie będzie zmieniał przeznaczenia tej nieruchomości, że ma gospodarstwo rolne albo je tworzy.

Wnioskodawca wskazał, że nabywcą przedmiotowej działki była X S.A., a z notarialnej umowy sprzedaży zawartej na okoliczność powyższej transakcji, nie wynika w jakim celu X S.A. nabyła przedmiotową nieruchomość.

Z dokumentu sporządzonego przez Y z W. stanowiącego Koncepcję (...) wynika, że plac szybowy położony będzie na terenie sześciu działek o łącznej powierzchni 19,47 ha będących obecnie własnością X S.A. Z tego wynika, że działka Nr C, której całkowita powierzchnia wynosi 4,63 ha zbyta przez Wnioskodawcę na rzecz X S.A. zostanie wyłączona z produkcji rolnej na powierzchni 2,24 ha. Pozostała część tej działki tj. 2,39 ha nie straci charakteru rolnego.

Wnioskodawca skorzysta zatem ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, gdy transakcja zbycia przedmiotowej działki nie spowoduje zmiany jej dotychczasowego przeznaczenia, tj. charakteru rolnego (kupujący dokona zakupu celem jego wykorzystania wyłącznie w charakterze rolnym).

Natomiast jeżeli transakcja zbycia tej działki rolnej spowoduje zmianę jej dotychczasowego przeznaczenia, tj. charakteru rolnego, to zwolnienie nie będzie dotyczyć przychodu uzyskanego ze sprzedaży tej części gruntów, która w związku z tą sprzedażą utraciła charakter rolny.

Zgodnie z przepisem art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. - podatek od przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu.

Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. Jednakże w myśl ust. 3 tegoż artykułu powyższa zasada nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej transakcji złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) (tzw. cele mieszkaniowe). Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Jednakże, niezłożenie oświadczenia w terminie 14 dni od daty sprzedaży nie wyłącza możliwości zwolnienia uzyskanego przychodu z podatku, jeżeli podatnik w terminie określonym w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) wyda uzyskane pieniądze na cele określone w tym przepisie. Przepis ten reguluje bowiem wyczerpująco warunki zwolnienia od podatku dochodowego dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych. Oznacza to, że art. 28 ust. 2 nie wprowadza kolejnego warunku zwolnienia od podatku, tj. nie uzależnia skorzystania ze zwolnienia od złożenia w przewidzianym terminie stosownego oświadczenia. Złożenie oświadczenia wyłącza możliwość wydania przez organ podatkowy decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w stosunku do podatnika, który takie oświadczenie złożył, przez okres, w którym ma on prawo wydatkować uzyskany przychód na cele preferowane zwolnieniem przedmiotowym. Jeżeli zaś wydatkowanie przychodów na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) nie nastąpi w przewidzianym terminie, to wówczas stosuje się przepis art. 28 ust. 3 ustawy.

Należy zatem stwierdzić, że naruszenie art. 28 ust. 2 ustawy poprzez niezapłacenie podatku w terminie wynikającym z tego przepisu i niezłożenie oświadczenia nie pozbawia podatników możliwości skorzystania z ustawowego zwolnienia przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych, bowiem warunki do realizacji prawa wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) zawarte zostały w całości w wymienionym przepisie. Zatem stosowne oświadczenie, o którym mowa w art. 28 ust. 2 nie stanowi przesłanki koniecznej do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Nadmienia się, iż zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), rozpoznawanie spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych dotyczących wydawania w indywidualnych sprawach pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacje indywidualne), o których mowa w art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), przekazuje się wojewódzkim sądom administracyjnym, na których obszarze właściwości strona skarżąca zamieszkuje lub ma siedzibę. Powyższe rozporządzenie, zgodnie z brzmieniem § 3, wchodzi w życie po upływie 30 dni od dnia ogłoszenia, tj. z dniem 11 października 2008 r.

W związku z powyższym tut. Organ informuje, że jeżeli skarga na niniejszą interpretację będzie składana po dniu 10 października 2008 r., właściwym do jej rozpoznania będzie Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.