ILPB1/415-47/11-3/AMN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2010 r. (data wpływu 12 stycznia 2011 r.), uzupełnionym w dniu 19 stycznia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnień przedmiotowych - jest prawidłowe.

W dniu 12 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnień przedmiotowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Uniwersytet XX od X października 2009 r. jest partnerem w projekcie "E (...)" realizowanym w ramach 7. Programu Ramowego w Programie Szczegółowym L (...)). Projekt realizowany jest na podstawie umowy zawartej pomiędzy Partnerami projektu a Komisją Europejską. Koordynatorem projektu jest Uniwersytet P (...). W projekcie bierze udział 9 instytucji z krajów Unii Europejskiej (konsorcjum projektu).

Celem projektów realizowanych w ramach (w tym E) (..._ jest:

* szkolenie początkujących naukowców (w tym doktorantów),

* umożliwienie im dołączenia do europejskich zespołów badawczych,

* poprawa ich perspektyw zawodowych zarówno w sektorze publicznym, jak i prywatnym,

* zwiększenie atrakcyjności karier naukowych w oczach młodych naukowców.

W przypadku projektu E szkoleni są początkujący naukowcy mający mniej niż 4 lata doświadczenia w prowadzeniu prac badawczych po uzyskaniu tytułu magistra (lub innego tytułu pozwalającego na podjęcie studiów doktoranckich bez dodatkowych wymagań).

Projekt E jest siecią projektów naukowców zajmujących się rolą Europy w procesie globalizacji. Program zakłada mobilność uczestników projektu. Każdy z doktorantów uczestniczących w projekcie został skierowany przez Konsorcjum Projektu poprzez proces kwalifikacji i na mocy decyzji Rady Nadzorczej Projektu E do pracy w jednej z instytucji należącej do konsorcjum projektu. W związku z powyższym Uniwersytet XX, biorący udział w projekcie E w roli partnera, został zobligowany do zatrudnienia na okres 3 lat Naukowca - doktorantkę - obywatelkę francuską biorącą udział w projekcie. Zatrudnienie nastąpiło na podstawie Umowy o pracę z dnia X kwietnia 2010 r. na stanowisko: pracownik naukowy - asystent.

Finansowanie zatrudnienia Naukowca, o którym mowa wyżej oraz jego badań pochodzi ze środków 7. Programu Ramowego UE, Akcji Marie Curie. Uniwersytet XX otrzymuje środki pieniężne na realizację projektu, w tym również na zatrudnienie Naukowca bezpośrednio, od Koordynatora Projektu - Uniwersytet P, na podstawie Umowy o grant. Środki pieniężne wpływają na wyodrębniony do tego celu rachunek bankowy. Zgodnie z Umową o grant na realizację projektu oraz Umową o pracę w skład wynagrodzenia Naukowca wchodzą następujące składniki:

* miesięczne wynagrodzenie zasadnicze brutto wynikające z umowy o pracę (wynagrodzenie osobowe),

* comiesięczny dodatek z tytułu relokacji płatny w terminie wypłaty wynagrodzenia za pracę,

* dodatek z tytułu kosztów podróży, z przeznaczeniem na podróże uczestnika projektu, wypłacany w kwocie zryczałtowanej po raz pierwszy zaraz po podjęciu zatrudnienia wraz z pierwszym wynagrodzeniem za pracę, a następnie corocznie wraz z pierwszym wynagrodzeniem za pracę. Dodatek z tytułu kosztów podróży obliczony jest na podstawie odległości pomiędzy miejscem pochodzenia Naukowca, a siedzibą Uniwersytetu XX,

* jednorazowy dodatek początkowy na rozwój kariery należny po 12 miesiącach zatrudnienia w Uniwersytecie XX, płatny w terminie wypłaty wynagrodzenia za pracę,

* dodatkowe wynagrodzenie roczne należne po przepracowaniu całego roku kalendarzowego, wypłacane jednorazowo nie później niż w ciągu pierwszych trzech miesięcy roku następującego po roku, za który przysługuje to wynagrodzenie, w wysokości 8,5% sumy wynagrodzenia za pracę otrzymanego przez pracownika w ciągu roku kalendarzowego, podstawa prawna: ustawa z dnia 12 grudnia 1997 r. o dodatkowym wynagrodzeniu rocznym dla pracowników jednostek sfery budżetowej - Dz. U. Nr 160 poz. 1080 z późn. zm.).

Wysokość wynagrodzenia jest określona w walucie EUR.

Ponadto Naukowiec ma prawo do dodatku na pokrycie kosztów związanych z zaangażowaniem naukowca. Dodatek ten przeznaczony jest na pokrywanie przez Uniwersytet XX wydatków związanych z uczestnictwem Naukowca w działaniach badawczo-szkoleniowych w ramach Projektu, w szczególności kosztów podróży służbowych, zakupu materiałów naukowych itp.

Od miesięcznego wynagrodzenia zasadniczego brutto (wynagrodzenie osobowe), są potrącane należności publiczno-prawne, w szczególności składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne.

Zgodnie z Umową o pracę od miesięcznego wynagrodzenia osobowego wynikającego z umowy o pracę nie jest potrącany podatek dochodowy od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wypłacane przez uczelnię miesięczne wynagrodzenie zasadnicze brutto (wynagrodzenie osobowe) oraz comiesięczny dodatek z tytułu kosztów relokacji, kwota zryczałtowana z tytułu kosztów podróży, jednorazowy dodatek początkowy na rozwój kariery oraz dodatkowe wynagrodzenie roczne należne po przepracowaniu całego roku kalendarzowego dla Naukowca, Beneficjenta biorącego udział w projekcie finansowanym przez Komisję Europejską, są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307).

Zdaniem Wnioskodawcy, miesięczne wynagrodzenie zasadnicze brutto (wynagrodzenie osobowe) oraz comiesięczny dodatek z tytułu kosztów relokacji, kwota zryczałtowana z tytułu kosztów podróży, jednorazowy dodatek początkowy na rozwój kariery oraz dodatkowe wynagrodzenie roczne należne po przepracowaniu całego roku kalendarzowego, wypłacane Naukowcowi Beneficjentowi w ramach umowy o pracę, finansowane w całości przez Komisję Europejską należy potraktować jako dochody wolne od podatku dochodowego, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307) oraz, że nie należy naliczać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od ww. wynagrodzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowego od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zatem wszelkie dochody nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

W świetle ww. przepisu dochody podatników korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki:

* środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych, międzynarodowych instytucji finansowych, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy,

* prace wykonywane przez podatnika służą bezpośredniej realizacji celu określonego programem finansowanym z bezzwrotnej pomocy.

Oznacza to, że niedopełnienie któregokolwiek z warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia. Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, gdyż związane jest z przychodem ze środków pomocowych płynących z zagranicy. Przesłankami warunkującymi przedmiotowe zwolnienie jest zagraniczne pochodzenie i bezzwrotny charakter środków finansowych, z których podatnik jest wynagradzany oraz ustalenie podmiotu, któremu przyznano pomoc zagraniczną i który bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy.

W zakresie pierwszej z ww. przesłanek należy wskazać, że co do zasady zostaje ona spełniona w przypadku gdy środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Dla oceny - czy wynagrodzenia za pracę wykonaną przez osoby zatrudnione do realizacji określonych zadań (prac) w ramach projektu 7 Programu Ramowego korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym - znaczenie ma m.in. ustalenie źródła ich finansowania.

Dochody osób fizycznych korzystają z przedmiotowego zwolnienia, o ile wynagrodzenie tych osób zostało sfinansowane ze środków pomocowych.

Należy wskazać, że w sytuacji, gdy w chwili dokonywania wypłaty, wynagrodzenie jest finansowane bezpośrednio ze środków przekazanych przez Komisję Europejską na wyodrębniony rachunek, to wówczas korzysta ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w części finansowanej ze środków Komisji Europejskiej, pod warunkiem jednakże, że pracownik który je otrzyma bezpośrednio realizuje cel programu.

Natomiast w sytuacji, gdyby pracodawca finansował wypłacane wynagrodzenia z własnych środków wówczas wynagrodzenia te nie będą spełniały warunków do zwolnienia, w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takiej sytuacji pracodawca jako płatnik będzie miał obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od tych wypłat w pełnej wysokości, zgodnie z art. 31 ustawy, w przypadku pracowników.

Drugą z przesłanek warunkujących zastosowanie przedmiotowego zwolnienia jest charakter wykonywanych czynności. Należy jednak pamiętać o odróżnieniu czynności i prac o charakterze merytorycznym od czynności i prac o charakterze technicznym, organizacyjnym i pomocniczym. Za czynności o charakterze merytorycznym uznać należy wykonywane w ramach danego programu czynności dotyczące jego treści, przedmiotu, nie zaś strony formalnej, zewnętrznej. Te ostatnie potraktować należy jako czynności o charakterze pomocniczym, które ze swej istoty mają jedynie wspomagać realizację programu (są to czynności dodatkowe, posiłkowe, służące jako pomoc czy też ułatwienie). Zatem rozróżnienie czynności merytorycznych i pomocniczych powinno być dokonywane w oparciu o ich związek z określonym programem, który niewątpliwie występuje w odniesieniu do obydwu rodzajów czynności, jednak w pierwszym przypadku będzie to związek bezpośredni, w drugim zaś pośredni. Istotnym jest, że zakres prac służących realizacji programu, wykonywanych przez osoby fizyczne winien być szczegółowo i jednoznacznie określony w zawartych z tymi osobami umowach, np. umowach o pracę czy umowach cywilnoprawnych. Tylko bowiem wynagrodzenia za czynności i prace o charakterze merytorycznym, czyli związane bezpośrednio z realizacją celu programu mogą być zwolnione z podatku w tej części, w jakiej zostały sfinansowane ze środków pomocowych.

W konsekwencji, zarówno pracodawca - płatnik, jak i pracownik zaangażowany w realizację projektu winni zadbać o taki sposób udokumentowania czynności pracownika związanych z realizacją projektu, aby kryterium bezpośredniej realizacji celu było jednoznaczne do oceny.

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, że Wnioskodawca jest partnerem w projekcie "E - (...)" realizowanym w ramach 7. Programu Ramowego w Programie Szczegółowym L (...)). Projekt realizowany jest na podstawie umowy zawartej pomiędzy Partnerami projektu a Komisją Europejską. Koordynatorem projektu jest Uniwersytet P. Uniwersytet XX, biorący udział w projekcie E w roli partnera, został zobligowany do zatrudnienia na okres 3 lat Naukowca - doktorantkę - obywatelkę francuską biorącą udział w projekcie. Zatrudnienie nastąpiło na podstawie Umowy o pracę z dnia X kwietnia 2010 r. na stanowisko: pracownik naukowy - asystent.

Finansowanie zatrudnienia Naukowca, o którym mowa wyżej oraz jego badań pochodzi ze środków 7. Programu Ramowego UE, Akcji Marie Curie. Uniwersytet XX otrzymuje środki pieniężne na realizację projektu, w tym również na zatrudnienie Naukowca bezpośrednio, od Koordynatora Projektu - Uniwersytet P, na podstawie Umowy o grant. Środki pieniężne wpływają na wyodrębniony do tego celu rachunek bankowy. Zgodnie z Umową o grant na realizację projektu oraz Umową o pracę w skład wynagrodzenia naukowca wchodzą następujące składniki:

* miesięczne wynagrodzenie zasadnicze brutto wynikające z umowy o pracę (wynagrodzenie osobowe),

* comiesięczny dodatek z tytułu relokacji płatny w terminie wypłaty wynagrodzenia za pracę;

* dodatek z tytułu kosztów podróży, z przeznaczeniem na podróże uczestnika projektu, wypłacany w kwocie zryczałtowanej po raz pierwszy zaraz po podjęciu zatrudnienia wraz z pierwszym wynagrodzeniem za pracę, a następnie corocznie wraz z pierwszym wynagrodzeniem za pracę. Dodatek z tytułu kosztów podróży obliczony jest na podstawie odległości pomiędzy miejscem pochodzenia Naukowca, a siedzibą Uniwersytetu XX.

* jednorazowy dodatek początkowy na rozwój kariery należny po 12 miesiącach zatrudnienia w Uniwersytecie XX, płatny w terminie wypłaty wynagrodzenia za pracę.

* dodatkowe wynagrodzenie roczne należne po przepracowaniu całego roku kalendarzowego, wypłacane jednorazowo nie później niż w ciągu pierwszych trzech miesięcy roku następującego po roku, za który przysługuje to wynagrodzenie, w wysokości 8,5% sumy wynagrodzenia za pracę otrzymanego przez pracownika w ciągu roku kalendarzowego, podstawa prawna: ustawa z dnia 12 grudnia 1997 r. o dodatkowym wynagrodzeniu rocznym dla pracowników jednostek sfery budżetowej - Dz. U. Nr 160 poz. 1080 z późn. zm.).

Wysokość wynagrodzenia jest określona w walucie EUR.

Ponadto Naukowiec ma prawo do dodatku na pokrycie kosztów związanych z zaangażowaniem naukowca. Dodatek ten przeznaczony jest na pokrywanie przez Uniwersytet XX wydatków związanych z uczestnictwem Naukowca w działaniach badawczo-szkoleniowych w ramach Projektu, w szczególności kosztów podróży służbowych, zakupu materiałów naukowych itp.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że wynagrodzenie Naukowca biorącego udział w projekcie, zatrudnionego przez Wnioskodawcę, finansowane ze środków 7. Programu Ramowego UE, przekazywanych bezpośrednio od Koordynatora Projektu na wyodrębniony do tego celu rachunek bankowy, korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, wypłacane przez uczelnię miesięczne wynagrodzenie zasadnicze brutto (wynagrodzenie osobowe) oraz comiesięczny dodatek z tytułu kosztów relokacji, kwota zryczałtowana z tytułu kosztów podróży, jednorazowy dodatek początkowy na rozwój kariery oraz dodatkowe wynagrodzenie roczne należne po przepracowaniu całego roku kalendarzowego dla Naukowca, Beneficjenta biorącego udział w projekcie finansowanym przez Komisję Europejską, są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.).

Końcowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu zauważa, iż wydając interpretację w trybie art. 14 ustawy - Ordynacja podatkowa, nie jest uprawniony do badania, czy pracownik Wnioskodawcy realizuje bezpośrednio cel projektu współfinansowanego z 7. Programu Ramowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.