ILPB1/415-458/10-2/AMN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2010 r. (data wpływu 22 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnień przedmiotowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 kwietnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnień przedmiotowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Od roku 2007 Zarząd Województwa pełni rolę Instytucji Zarządzającej dla Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 (dalej zwanego RPO W), zatwierdzonego decyzją Komisji Europejskiej z dnia 2 października 2007 r. Zadania Instytucji Zarządzającej wynikające z Rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006 z dnia 11 lipca 2006 r. oraz Rozporządzenia Komisji (WE) nr 1828/2006 z dnia 8 grudnia 2006 r. zostały przypisane do wykonywania pracownikom Urzędu Marszałkowskiego. Zgodnie z zapisami VII Osi priorytetowej RPO W Działania VII.1 Pomoc Techniczna głównym celem działania, stanowiącym bezpośredni cel programu, jest m.in. zapewnienie wysokiej jakości systemu zarządzania RPO W poprzez udzielenie wsparcia na zatrudnienie osób zaangażowanych w proces wyboru, oceny, monitorowania i kontroli realizacji projektów. Jednym z podstawowych elementów wsparcia jest dofinansowanie z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego wynagrodzeń pracowników Urzędu Marszałkowskiego. Zgodnie z Regulaminem Organizacyjnym Urzędu Marszałkowskiego zadania w zakresie wyboru, oceny, monitorowania i kontroli realizacji projektów zostały powierzone m.in. Departamentowi ds. Regionalnego Programu Operacyjnego, którego Wnioskodawczyni jest dyrektorem. Obowiązki służbowe Zainteresowanej związane są zatem bezpośrednio z realizacją celów RPO W.

Od roku 2008 wynagrodzenie Wnioskodawczyni dofinansowywane jest w 85% ze środków unijnych w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przepisów art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) wynagrodzenie ze stosunku pracy Wnioskodawczyni korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

W przedstawionym stanie faktycznym wynagrodzenie otrzymywane przez Zainteresowaną ze środków unijnych (Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego) w ramach RPO W niewątpliwie spełnia obie przesłanki zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, gdyż:

Zainteresowana wskazała, że przytoczone wyżej tezy znajdują potwierdzenie w licznych wyrokach zarówno Wojewódzkich Sądów Administracyjnych jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego m.in.:

* wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie (sygn. akt Nr I SN/k.r. 1555/06 z dnia 13 czerwca 2007 r.;

* wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie (sygn. akt Nr I SN/Rz 490/07 z dnia 21 sierpnia 2007 r.:

* wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach (sygn. akt Nr I SA/GL 4541/09 z dnia 3 grudnia 2009 r.;

* wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie (sygn. akr) SA/Rz 631/10 z dnia 29 marca 2010 r.,

* wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 stycznia 2009 r. (II FSK 1457/07), z dnia 28 stycznia 2009 r. (II FSK 1573/07), z dnia 3 marca 2009 r. (II FSK 1739/07), z dnia 14 maja 2009 r. (II FSK 185/08).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zatem wszelkie dochody nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Jednakże, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

W świetle ww. przepisu, dochody podatników korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki:

* środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych, międzynarodowych instytucji finansowych (...), w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy,

* prace wykonywane przez podatnika służą bezpośredniej realizacji celu określonego programem finansowanym z bezzwrotnej pomocy.

Oznacza to, że niedopełnienie któregokolwiek z warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, gdyż związane jest z przychodem ze środków pomocowych płynących z zagranicy.

Przesłankami warunkującymi przedmiotowe zwolnienie jest zagraniczne pochodzenie i bezzwrotny charakter środków finansowych, z których podatnik jest wynagradzany oraz ustalenie podmiotu, któremu przyznano pomoc zagraniczną i który bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy.

Przy analizowaniu warunku określonego pod lit. a) cyt. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ważne jest, aby w danej sytuacji faktycznie zostało zachowane kryterium pochodzenia środków pieniężnych, co oznacza, że ze zwolnienia z podatku dochodowego korzystają dochody podatnika, które zostały sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni jako dyrektor Departamentu ds. Regionalnego Programu Operacyjnego, otrzymuje wynagrodzenie, które od 2008 r. dofinansowywane jest w 85% ze środków unijnych w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego. Obowiązki służbowe Zainteresowanej związane są bezpośrednio z realizacją celów RPO W.

RPOW jest programem finansowanym z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i realizuje cele Narodowej Strategii Spójności na lata 2007-2013. Projekt ten należy zatem do programów operacyjnych objętych Narodowymi Strategicznymi Ramami Odniesienia (Narodową Strategią Spójności) na lata 2007-2013, realizowanych na podstawie ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. Nr 227, poz. 1658 z późn. zm.).

Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego, z którego finansowany jest ten program jest funduszem strukturalnym Unii Europejskiej.

Zgodnie z art. 17 ust. 3 ww. ustawy o zasadach prowadzenia polityki rozwoju sposób zapewnienia wieloletniego finansowania programu operacyjnego ze środków pochodzących z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych określają przepisy o finansach publicznych.

Począwszy od dnia 1 stycznia 2007 r., programy operacyjne, o których mowa w ustawie o zasadach prowadzenia polityki rozwoju, są finansowane według zasad określonych w przepisach ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 29 grudnia 2006 r..

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych (w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2009 r.)

- środkami publicznymi są m.in. środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej, w tym na podstawie art. 5 ust. 3 pkt 2 środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Rybołówstwa.

Natomiast w myśl art. 106 ust. 1 pkt 1 ustawy o finansach publicznych, wydatkami budżetu państwa są dotacje i subwencje. Zgodnie z art. 106 ust. 2 pkt 3a tej ustawy, dotacjami są podlegające szczególnym zasadom rozliczania wydatki budżetu państwa, przeznaczone na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 2 lub projektów realizowanych w ramach tych programów, zwane "dotacjami rozwojowymi".

Zgodnie z art. 200 ust. 1 ww. ustawy środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 2-4, są gromadzone na wyodrębnionych rachunkach bankowych, prowadzonych w euro. Stosownie do art. 200 ust. 4 ww. ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej po ich przekazaniu w złotych na rachunek dochodów budżetu państwa, stanowią dochody tego budżetu.

Jak z powyższego wynika, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej stają się, po ich przekazaniu na rachunek dochodów budżetu państwa, dochodami tegoż budżetu, z których realizowane są wydatki budżetu państwa na finansowanie programów i projektów, na których wprowadzenie w życie uzyskano te środki. W konsekwencji środki pomocowe, pochodzące z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej, przeznaczone na realizację programów operacyjnych są wydatkami budżetu państwa jako dotacje.

W świetle powyżej zacytowanych przepisów ustawy o finansach publicznych środki pochodzące z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej, przeznaczone na realizację programów operacyjnych jako dotacje, są wydatkami budżetu państwa i nie spełniają przesłanki pochodzenia środków, będącej warunkiem zwolnienia ujętego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że na podstawie ww. znowelizowanej ustawy o finansach publicznych środki pochodzące z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej, jak również środki krajowe, przeznaczone na realizację programów operacyjnych jako dotacje są wydatkami budżetu państwa i spełniają przesłanki zwolnienia przedmiotowego ujętego w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednak tylko u jej bezpośredniego beneficjenta, czyli podmiotu, który bezpośrednio realizuje projekty finansowane z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych w oparciu o decyzję lub umowę o dofinansowanie projektu. Zwolnienie to nie znajduje jednak zastosowania do osób, które jedynie wykonują powierzone im zadania na podstawie umowy o pracę lub innego stosunku prawnego, bowiem to nie one są stroną umowy o dofinansowanie projektu (to nie one otrzymują dotację).

Obowiązująca obecnie od dnia 1 stycznia 2010 r. ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240), wprowadziła zmianę charakteru środków przeznaczonych na realizację programów operacyjnych i w obecnie obowiązującym stanie prawnym środki europejskie, co do zasady nie zostały włączone do budżetu państwa, ale stanowią jego odrębną część w formie budżetu środków europejskich.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 obowiązującej obecnie ustawy o finansach publicznych, środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

Stosownie natomiast do treści art. 5 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy, do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a) i b), tj.:

Przez środki europejskie, w myśl art. 2 pkt 5 ustawy o finansach publicznych, rozumie się natomiast środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4.

Na podstawie art. 111 pkt 16 cyt. ustawy, dochodami podatkowymi i niepodatkowymi budżetu państwa są: środki europejskie i środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 5 lit. a) i b), na realizację projektów pomocy technicznej oraz środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 5 lit. c) i d) oraz pkt 6, po ich przekazaniu na rachunek dochodów budżetu państwa.

Zgodnie z art. 117 cytowanej ustawy, budżet środków europejskich jest rocznym planem dochodów i podlegających refundacji wydatków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich, z wyłączeniem środków przeznaczonych na realizację projektów pomocy technicznej.

W budżecie środków europejskich ujmuje się:

Przy czym w myśl art. 124 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2, w tym wydatki budżetu środków europejskich są wydatkami budżetu państwa, które na podstawie art. 186 cytowanej ustawy o finansach publicznych mogą być przeznaczone na:

Zgodnie z art. 187 ww. ustawy, za obsługę płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, zwanych dalej "płatnościami", odpowiada Minister Finansów. Przepis art. 200 ust. 1 ww. ustawy stanowi natomiast, iż obsługę bankową płatności prowadzi Bank w ramach umowy rachunku bankowego zawartej z Ministrem Finansów.

Na podstawie art. 202 ust. 1 ww. ustawy, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu są gromadzone na wyodrębnionych rachunkach bankowych.

Zauważyć należy, iż zgodnie z art. 204 tej ustawy, środki, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i pkt 3, są przeznaczone wyłącznie na cele określone w umowie międzynarodowej, przepisach odrębnych lub deklaracji dawcy.

Podkreślić należy, iż w świetle obecnie obowiązujących przepisów ustawy o finansach publicznych środki pochodzące z Unii Europejskiej, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, nie zostały włączone do środków budżetu państwa, lecz stanowią odrębną formę środków europejskich przeznaczonych na realizację programów finansowych z udziałem środków europejskich. Jednak zgodnie z cytowanym wyżej przepisem art. 124 ust. 1 pkt 6 w związku z art. 186 pkt 2 ustawy o finansach publicznych wydatki z budżetu środków europejskich, są wydatkami budżetu państwa, które mogą być przeznaczone na płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich.

Przepisem art. 12 pkt 1 lit. a) tiret pięć ww. ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1241), do art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dodany zostały pkt 136 obowiązujący od 1 stycznia 2010 r., zgodnie z którym, wolne od podatku są płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców.

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że wynagrodzenie, które Wnioskodawczyni otrzymuje ze stosunku pracy, nie jest objęte zwolnieniem podatkowym na podstawie wyżej wskazanego art. 21 ust. 1 pkt 136 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zwolnienie to nie znajduje zastosowania do osób, które jedynie wykonują powierzone im zadania na podstawie umowy o pracę lub innego stosunku prawnego, bowiem w myśl art. 21 ust. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 136, nie ma zastosowania do przychodów określonych w art. 12 ust. 1, tj. do przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy.

Reasumując, w świetle przepisów art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynagrodzenie Wnioskodawczyni ze stosunku pracy nie korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego, niezależnie od tego, czy Zainteresowana bezpośrednio realizuje cel programu pomocowego. Wynagrodzenie to nie jest także objęte zwolnieniem określonym w treści art. 21 ust. 1 pkt 129 oraz art. 21 ust. 1 pkt 136 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie tut. organ informuje, iż powołane we wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu, tak jak orzeczenia odmienne, np. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 16 lutego 2010 r. sygn. akt I SA/Po 1093/09, wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z dnia 25 lutego 2010 r. sygn. akt I SA/Go 66/10.

Wskazane rozstrzygnięcia zapadły bowiem w innej sprawie i nie mają mocy wiążącej w omawianym przypadku. Organ nie jest zobowiązany do analizowania stanów faktycznych spraw wskazanych przez Wnioskodawczynię i polemiki z zapadłymi w nich rozstrzygnięciami. Niewątpliwie powołanie orzecznictwa ma na celu wykazanie słuszności prezentowanego poglądu, lecz nieodniesienie się przez organ do orzecznictwa wskazanego w piśmie podatnika samo w sobie nie stanowi naruszenia prawa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.