ILPB1/415-433/11-11/AO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 22 marca 2011 r. (data wpływu 25 marca 2011 r.), uzupełnionym w dniach 27 maja 2011 r. oraz 1, 17, 21 czerwca 2011 r. i 14 lipca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorygowania zeznania rocznego:

* w sytuacji, kiedy sprzedawca nie był (nie jest) zobowiązany do wystawiania faktur korygujących - jest prawidłowe,

* w sytuacji, kiedy sprzedawca był (jest) zobowiązany do wystawiania faktur korygujących - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nieodliczonego podatku VAT, w zakresie ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów oraz w zakresie możliwości skorygowania zeznania rocznego.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 oraz art. 14f § 1 i § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 8 czerwca 2011 r. nr ILPB1/415-433/11-4/AO wezwano Wnioskodawczynię do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 13 czerwca 2011 r., natomiast w dniu 21 czerwca 2011 r. Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 18 czerwca 2011 r.). Brakującą opłatę uzupełniono w dniu 18 czerwca 2011 r.

Ponadto w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku, Zainteresowana:

W związku z tym, że wniosek w części dotyczącej dodatkowego nowego pytania w zakresie możliwości skorygowania zeznania rocznego nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 30 czerwca 2011 r. nr ILPB1/415-433/11-9/AO wezwano ponownie Wnioskodawczynię do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 4 lipca 2011 r., natomiast w dniu 14 lipca 2011 r. Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 11 lipca 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna i jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Posiada stałe miejsce zamieszkania w Polsce. Siedziba firmy znajduje się w Polsce. Świadczy usługi budowlane w kraju i w krajach UE.

W miesiącach wrzesień, listopad i grudzień 2006 r. dokonano pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez podatnika do tego nieuprawnionego, tj. nie był zarejestrowany jako podatnik VAT. Kontrahent ten nie odprowadzał podatku należnego z tyt. wystawionych faktur. Faktury zakupu niepodlegające odliczeniu dotyczyły zakupu usług wynajmu maszyn, wynajmu samochodu, wynajmu rusztowań budowlanych, prowizji za usługi w zakresie kontroli pracowników na terenie budowy w Belgii oraz za konsumpcję pracowników w Belgii.

Wnioskodawczyni nabyte usługi wykorzystywała do czynności opodatkowanych. O tym, że podmiot nie był uprawniony do wystawiania faktur VAT dowiedziała się podczas kontroli skarbowej, którą wszczęto w 2007 r., a dotyczyła roku 2006 do miesiąca lutego 2007 r..

W związku z tym, że podczas czynności wyjaśniających kontrahent - wystawca ww. faktur stwierdził, że nie wykonywał w ogóle usług, skierowana została sprawa do prokuratury, która to sprawę umorzyła z braku dowodów. Urząd skarbowy uznał, że ww. faktury nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Po kontroli podatniczka dokonała zwrotu podatku, który wcześniej odliczyła z ww. faktur.

Wnioskodawczyni w celu remontu siedziby firmy zakupiła usługi budowlane od innej firmy. Firma ta podczas czynności sprawdzających stwierdziła, że wystawiła fakturę, ale nie wykonała wszystkich wykazanych w fakturze prac. Kontrolujący wobec tego uznali, że należy zmniejszyć wartość faktur do wyliczonego proporcjonalnego wykonania usług.

Zainteresowana nieodliczony podatek VAT uznała jako koszty uzyskania przychodów i dokonała korekty zeznania PIT-36L za 2006 rok.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowana wskazała, że zgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług od faktur wystawionych przez podmiot niezarejestrowany dla celów podatku VAT nie przysługiwało odliczenie. Wnioskodawczyni faktycznie nabyła usługi od sprzedawcy widniejącego na fakturach i wykorzystała je w prowadzonej działalności gospodarczej.

Ponadto, Wnioskodawczyni stwierdziła, że korekt dokonuje się m.in. na podstawie faktur korygujących, jednak takich faktur Zainteresowana nie ma i nie ma pewności, że kiedykolwiek je otrzyma. Na prośbę Urzędu Skarbowego dokonała korekty zeznania rocznego PIT-36L, zmniejszając koszty uzyskania o wartości faktur, które nie zostały uznane w pełnej wysokości w jakiej były wystawione - sprzedawca wystawił m.in. fakturę za wykonaną usługę w kwocie 7.200 zł, a podczas przesłuchania w Urzędzie Skarbowym stwierdził, że wykonał tą usługę za 75 zł, wobec tego o różnicę zmniejszono koszty w zeznaniu podatkowym PIT-36L za 2006 rok.

W prośbie Urzędu Skarbowego o skorygowanie zeznania było również wskazanie zmniejszenia kosztów uzyskania o faktury wystawione przez podmiot niezarejestrowany do podatku VAT, który stwierdził że nie wykonał usług. W związku z tym, że Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że usługi były wykonane nie zmniejszyła kosztów uzyskania w korekcie zeznania rocznego za rok 2006 o wartość faktur, jakie otrzymała od sprzedawcy, o wartości wskazane w wystawionych fakturach. Wobec tego, pismem z dnia 14 czerwca 2011 r. Urząd Skarbowy wszczął u Wnioskodawczyni postępowanie w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie możliwości skorygowania zeznania rocznego.

Czy Wnioskodawczyni może dokonać korekty zeznania rocznego zmniejszając koszty uzyskania przychodów o kwotę zmniejszającą wartość wykonanej usługi na podstawie zeznania złożonego przez sprzedawcę przed urzędnikiem kontrolującym, niepopartych fakturą korygującą.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku, kiedy podczas kontroli skarbowej podatniczka i wystawca faktury uznali, że wartość faktyczna wykonanej usługi powinna być mniejsza niż została wykazana na pierwotnej fakturze, to jest to podstawa do zmniejszenia kosztów uzyskania w zeznaniu rocznym o różnicę wynikającą z tych ustaleń.

Wnioskodawczyni uważa, że w przypadku, kiedy zostały wystawione faktury przez sprzedawcę, który nie przyznał się podczas kontroli skarbowej do ich wykonania, a Zainteresowana nie podziela tego stanowiska (uważa, że usługa była wykonana), to prawo do korekty zeznania rocznego jest wówczas, gdy zostanie wystawiona przez sprzedawcę faktura korygująca, potwierdzona przez odbiorcę (faktury dotyczyły roku 2006), a nie decyzja pokontrolna Urzędu Skarbowego, według której koszty uzyskania powinny być pomniejszone o wartość wszystkich faktur dotyczących usług, do których wykonania nie przyznaje się ich wystawca.

Treść powyższego stanowiska wynika z uzupełnienia wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

* prawidłowe - w sytuacji, kiedy sprzedawca nie był (nie jest) zobowiązany do wystawiania faktur korygujących,

* nieprawidłowe - w sytuacji, kiedy sprzedawca był (jest) zobowiązany do wystawiania faktur korygujących.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

Należy podkreślić, że o zakwalifikowaniu poszczególnych wydatków do kosztów uzyskania przychodów decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, który w swoim własnym interesie winien wykazać istnienie związku przyczynowo-skutkowego poniesionych wydatków z uzyskiwanymi przychodami. Należy również zwrócić uwagę, że poniesione wydatki można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem prawidłowego ich udokumentowania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni w celu remontu siedziby firmy zakupiła usługi budowlane od innej firmy. Firma ta podczas czynności sprawdzających stwierdziła, że wystawiła fakturę, ale nie wykonała wszystkich wykazanych w fakturze prac. Kontrolujący wobec tego uznali, że należy zmniejszyć wartość faktur do wyliczonego proporcjonalnego wykonania usług. Zainteresowana nie ma faktur korygujących i nie ma pewności, że kiedykolwiek je otrzyma. Na prośbę Urzędu Skarbowego dokonała korekty zeznania rocznego PIT-36L, zmniejszając koszty uzyskania o wartości faktur, które nie zostały uznane w pełnej wysokości w jakiej były wystawione - sprzedawca wystawił m.in. fakturę za wykonaną usługę w kwocie 7.200 zł, a podczas przesłuchania w Urzędzie Skarbowym stwierdził, że wykonał tą usługę za 75 zł, wobec tego o różnicę zmniejszono koszty w zeznaniu podatkowym PIT-36L za 2006 rok.

Wobec powyższego, wystawione faktury nie odzwierciedlały (jak się okazało) istniejącego stanu faktycznego, tj. wysokości należnej wartości wykonanej usługi, co zostało potwierdzone podczas czynności sprawdzających i wobec czego kontrolujący uznali, że należy zmniejszyć wartość faktur do wyliczonego proporcjonalnego wykonania usług.

Odnosząc powyższe na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdzić należy, że wynikające z wystawionych faktur i poniesione przez Wnioskodawczynię wydatki, w części nienależne sprzedawcy, zostały nieprawidłowo zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z powyższym, uzyskany przez Wnioskodawczynię z tego źródła przychodów dochód nie został prawidłowo opodatkowany. W konsekwencji istnieje konieczność skorygowania uprzednio wykazanych wielkości i korekta zeznań podatkowych za lata podatkowe, w których wystawiane były błędne faktury.

W odniesieniu do sposobu udokumentowania korekty ww. kosztów, nieprawidłowo zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów, stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą" z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Jeżeli w myśl odrębnych przepisów, niebędących przedmiotem niniejszej interpretacji, sprzedawca nie był (nie jest) zobowiązany do wystawiania faktur korygujących dotyczących wskazanych we wniosku nieprawidłowo wystawionych faktur pierwotnych, to w oparciu o inne posiadane dokumenty (np. zeznanie złożone przez sprzedawcę przed urzędnikiem kontrolującym), Wnioskodawczyni może dokonać korekty wydatków, do których ponoszenia w danej wysokości nie była zobowiązana, a które zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Uregulowania dotyczące korekty deklaracji zostały zawarte w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.).

Artykuł 81 § 1 ww. ustawy stanowi, że jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty (art. 81 § 2 cyt. ustawy).

Powyższe oznacza, iż w obowiązującym stanie prawnym zasadą jest, że podatnik ma prawo skorygować deklarację, o ile nie zabrania tego przepis szczególny. W tym miejscu należy również zwrócić uwagę na przepis art. 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej, który stanowi, iż ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach - rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Reasumując, Wnioskodawczyni może dokonać korekty zeznania rocznego zmniejszając koszty uzyskania przychodów o kwotę zmniejszającą wartość wykonanej usługi na podstawie zeznania złożonego przez sprzedawcę przed urzędnikiem kontrolującym, (niepopartych fakturą korygującą) w sytuacji, kiedy sprzedawca nie był (nie jest) zobowiązany do wystawiania faktur korygujących. Natomiast w sytuacji, kiedy sprzedawca był (jest) zobowiązany do wystawiania faktur korygujących, podstawą dokonania korekty zeznania rocznego zmniejszającej koszty uzyskania przychodów będzie wystawiona fakturą korygującą.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że wniosek dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

* zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nieodliczonego podatku VAT został w dniu 30 czerwca 2011 r. rozpatrzony interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-433/11-7/AO,

* ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów został w dniu 30 czerwca 2011 r. rozpatrzony postanowieniem nr ILPB1/415-433/11-8/AO.

Natomiast wniosek dotyczący podatku od towarów i usług zostanie rozstrzygnięty odrębnym pismem.

Jednocześnie zaznacza się, że dokonując weryfikacji prawidłowości zajętego przez Wnioskodawczynię stanowiska tut. Organ nie odniósł się do kwestii dotyczących prawa do skorygowania zeznania rocznego, w sytuacji całkowitego niewykonania usług przez sprzedawcę, albowiem zagadnienie to nie było przedmiotem zapytania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.