ILPB1/415-421/11-4/AO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, reprezentowanego przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 21 marca 2011 r. (data wpływu 23 marca 2011 r.), uzupełnionym w dniu 22 czerwca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu - jest prawidłowe.

W dniu 23 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 1, § 3 i § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 9 czerwca 2011 r. nr ILPB1/415-421/11-2/AO wezwano do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 13 czerwca 2011 r., natomiast w dniu 22 czerwca 2011 r. uzupełniono ww. wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 20 czerwca 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jawna prowadzi działalność gospodarczą w zakresie hurtowej i detalicznej sprzedaży materiałów budowlanych i jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Spółkę tworzy trzech wspólników. Wszyscy wspólnicy są osobami fizycznymi. Spółka w roku 2008 zakupiła od osób fizycznych 8 działek przeznaczonych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako tereny zabudowy mieszkaniowo-usługowej. Z tytułu dokonanej czynności sprzedaży nie był naliczony podatek VAT, zaś kupująca Spółka zapłaciła podatek od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, od transakcji nie był odliczany podatek od towarów i usług. Spółka zakupując nieruchomości planowała wybudować budynki mieszkalne jednorodzinne i sprzedać je wraz z gruntem osobom trzecim.

Spółka rozpoczęła budowę domów na 3 działkach. Pozostałe działki pozostały niezabudowane. Rynek zweryfikował zamierzenia spółki, w ten sposób, że okazało się, iż nie ma chętnych na zakup zabudowanych budynkiem jednorodzinnym działek. W związku z powyższym, spółka zamierza wycofać się z działalności deweloperskiej. Wspólnicy zamierzają rozliczyć wypłatę z zysku za rok 2010 częściowo w gotówce, a częściowo poprzez przeniesienie prawa własności niezabudowanych działek na rzecz wspólników.

Spółka osiągnęła zysk za rok 2010 i ma w bilansie zyski niepodzielone za lata ubiegłe. Spółka wykazuje zakupione działki jako zapasy, nie jako majątek trwały.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy otrzymana przez wspólnika spółki jawnej rzeczowa forma wypłaty z zysku w formie prawa własności niezabudowanej nieruchomości gruntowej (niebędąca środkiem trwałym spółki) stanowi jego przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzenie działalności w formie spółki jawnej nie zmienia faktu, iż każdy ze wspólników będzie osiągał przychody, o których mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i rozliczał je z kosztami uzyskania przychodów proporcjonalnie do posiadanego udziału w spółce. Zysk z działalności prowadzonej w tej formie jest zyskiem wspólników i podlega opodatkowaniu. Od wypracowanego zysku wspólnicy są obowiązani odprowadzać zaliczki na podatek dochodowy (art. 44 ust. 1, 3 i 3f wspomnianej ustawy). W tym zakresie nie ma znaczenia, czy zysk wypracowany przez spółkę jawną został wypłacony wspólnikom. Także wtedy, gdy wspólnicy podjęli decyzję o inny sposobie wykorzystania tego zysku, będzie on stanowił przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Z drugiej strony wspólnicy mogą podjąć decyzję o wypłacie zysku w formie rzeczowej, a nie pieniężnej. Skoro wspólnicy podejmą uchwałę o podziale zysku i zamiast na wypłatę zysku przekazać gotówkę (z uwagi na płynność spółki), przekazują istniejące w spółce niechodliwe zapasy w formie rzeczowej, to otrzymanie przez wspólnika tego składnika majątku nie stanowi dlań przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od osób fizycznych. Przychód i dochód powstał bowiem w spółce i był rozliczony przez wspólnika proporcjonalnie do udziału z kosztami uzyskania przychodów. Fakt fizycznego podziału zysku w spółce jawnej jest już neutralny podatkowo na gruncie podatku od osób fizycznych.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że spółka jawna rozlicza przychody i dochody uzyskane z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przychód i dochód taki jak powstaje w spółce jest rozliczony przez wspólnika proporcjonalnie do udziału z kosztami uzyskania przychodów z działalności gospodarczej. Powyższe oznacza, że wspólnik rozlicza w ramach dochodów ze źródła z działalności gospodarczej odpowiadający mu w spółce udział w przychodach i kosztach uzyskania przychodu z działalności gospodarczej tej spółki. Dochodem jest proporcjonalna do udziałów wspólnika różnica pomiędzy przychodami z działalności spółki i kosztami uzyskania tych przychodów. Wtórny fakt fizycznego podziału zysku w spółce jawnej jest już neutralny podatkowo na gruncie podatku od osób fizycznych i nie rodzi przychodu (a także dochodu) po stronie wspólnika zarówno w przypadku wypłaty zysku spółki w formie gotówkowej jak i rzeczowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) spółka osobowa to - spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 51 ww. ustawy, każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach.

Stosownie zaś do przepisu art. 52 § 1 omawianej ustawy, wspólnik może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego.

Jednakże należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 37 § 1 Kodeksu spółek handlowych, cytowane powyżej przepisy mają zastosowanie, jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej.

Ponieważ Spółka jawna jest osobową spółką prawa handlowego i tym samym nie posiada osobowości prawnej, z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki.

Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki jawnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy, prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy).

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (tj. pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 - są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Podatnicy, o których mowa ust. 1, są obowiązani wpłacać zaliczki miesięczne. Wysokość zaliczek za miesiące do listopada roku podatkowego, z zastrzeżeniem ust. 3f, ustala się w następujący sposób:

Stosownie do przepisu art. 44 ust. 3f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 1, opodatkowani na zasadach określonych w art. 30c (podatek w wysokości 19%), są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje właściwy naczelnik urzędu skarbowego, zaliczki miesięczne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonym zgodnie z art. 30c, a sumą należnych zaliczek za poprzednie miesiące, z uwzględnieniem art. 27b.

Zaliczki miesięczne, od dochodów wymienionych w ust. 1, za okres od stycznia do listopada, uiszcza się w terminie do dnia 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczkę za grudzień, w wysokości zaliczki należnej za listopad, uiszcza się w terminie do dnia 20 grudnia roku podatkowego. Zaliczki kwartalne za okres od pierwszego do trzeciego kwartału roku podatkowego podatnicy uiszczają w terminie do dnia 20 każdego miesiąca następującego po kwartale, za który wpłacana jest zaliczka. Zaliczka za ostatni kwartał jest uiszczana w wysokości zaliczki za kwartał poprzedni, w terminie do dnia 20 grudnia (art. 44 ust. 6 ww. ustawy).

Zgodnie z przywołanymi wyżej przepisami, przychody (dochody) z udziału w spółce osobowej podlegają opodatkowaniu u każdego wspólnika proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku - co stanowi naturalną konsekwencję pozbawienia spółki osobowej statusu podatnika podatku dochodowego. Tym samym środki stanowiące przychody spółki jawnej, co do zasady stanowią już w momencie ich powstania przychody jej wspólników i u nich też są opodatkowane uzyskane z tego tytułu na przestrzeni roku podatkowego dochody z zachowaniem proporcji określonej przepisem art. 8 ust. 1 cyt. ustawy.

Wypłata z tytułu podziału zysku stanowi odzwierciedlenie uzyskiwanego przez wspólników dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki jawnej. Dochód ten - jak wykazano powyżej - jest opodatkowany u każdego wspólnika proporcjonalnie do określonego w umowie spółki prawa poszczególnych wspólników do udziału w zysku.

Zatem, wypłata z zysku spółki jawnej (zarówno w formie gotówkowej jak i rzeczowej) dokonana w myśl przepisu art. 52 § 1 Kodeksu spółek handlowych, stanowić będzie czynność neutralną podatkowo dla wspólnika spółki jawnej (Wnioskodawcy), jako że zysk wypracowany w spółce stanowi w istocie opodatkowane już środki jej wspólników. Ponadto, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje opodatkowania wypłat z zysku spółki jawnej, o których mowa w art. 52 § 1 Kodeksu spółek handlowych.

Reasumując, otrzymana przez wspólnika spółki jawnej rzeczowa forma wypłaty z zysku w formie prawa własności niezabudowanej nieruchomości gruntowej (niebędąca środkiem trwałym spółki) nie stanowi jego przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ wskazuje, że zgodnie z treścią art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do pozostałych wspólników spółki jawnej.

Jednocześnie nadmienia się, iż wniosek w części dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku od towarów i usług został rozpatrzony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.