ILPB1/415-421/10/13-S/TW - Możliwość powstania przychodu w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie pracowników w związku z organizacją przez pracodawcę spotkań integracyjnych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 20 stycznia 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 1284/10 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 lutego 2013 r. sygn. akt II FSK 1256/11 - stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 22 marca 2010 r. (data wpływu 12 kwietnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 12 kwietnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 4 czerwca 2010 r. nr ILPB3/423-331/10-2/MC, ILPB1/415-421/10-2/TW, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 8 czerwca 2010 r., a w dniu 18 czerwca 2010 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 15 czerwca 2010 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Głównym przedmiotem działalności Spółki jest działalność związana z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki (PKD 2007: 62). Głównym produktem jest wielowarstwowa aplikacja internetowa służąca do obsługi procesów logistycznych. Programowanie jest procesem twórczym, w którym istotną rolę odgrywają indywidualne umiejętności i wiedza każdego programisty. W celu wydajnego tworzenia dobrych programów komputerowych, zwłaszcza tak złożonych, konieczne jest odpowiednie połączenie posiadaczy tych indywidualnych cech, aby tworzyli zgrany zespół, którego członkowie będą się wzajemnie uzupełniać. Do większości projektów Spółki tworzone są wśród pracowników, wedle potrzeb konkretnych projektów, osobne zespoły, w których często pracują osoby, które nigdy wcześniej nie współpracowały ze sobą przy jednym projekcie. Projekty muszą być zrealizowane najczęściej w terminie kilku miesięcy, w związku z czym potrzebne jest jak najszybsze zgranie się tych zespołów. Spółka od czerwca 2009 r. prowadzi działania mające na celu integrację pracowników i zwiększenie ich motywacji do pracy (co ma się przełożyć na lepsze wyniki w pracy) poprzez program "T (...)". Program finansowany jest ze środków obrotowych Spółki. Na program składają się przede wszystkim dwa rodzaje spotkań:

Program przeznaczony jest dla wszystkich pracowników (zarówno dla stanowiących większość pracowników pracujących w "ruchomych zespołach", jak i dla pozostałych pracowników).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z udziałem pracowników w wymienionych działaniach powstaje dla nich przychód do opodatkowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, udział pracownika w spotkaniach integracyjnych będzie stanowić dla niego przychód w takim zakresie, w jakim będzie można określić wartość nieodpłatnie otrzymanego świadczenia (np. wyjście do kina czy na koncert, gdyż można przypisać konkretnemu pracownikowi wartość nieodpłatnie otrzymanego świadczenia w postaci biletu).

Natomiast w sytuacji, gdy nie będzie można przypisać konkretnemu pracownikowi wartości nieodpłatnie otrzymanego świadczenia (np. w sytuacji wynajęcia ryczałtowo torów do gry w kręgle, z których nie wiadomo, w jakim stopniu będą korzystać konkretni pracownicy, czy np. zakup pizzy i napojów, gdzie nie wiadomo, który pracownik zje ile kawałków pizzy i wypije ile szklanek napoju), po stronie pracownika nie powstanie obowiązek podatkowy.

Stanowisko to potwierdza m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach, w wyroku z dnia 17 września 2009 r. o sygn. I SA/Ke 342/09 "Należy uznać, że w przypadku, gdy wartości świadczeń nieodpłatnych nie można przyporządkować do świadczeń uzyskiwanych przez konkretnego pracownika - zwłaszcza wtedy, gdy opłata wnoszona jest ryczałtowo za wszystkich pracowników, czyli tak jak w stanie faktycznym przedstawionym przez skarżącą - brak jest podstaw do ustalenia dla konkretnego pracownika kwoty przychodu uzyskanego z tytułu finansowania przez pracodawcę zajęć dodatkowych. W takiej, bowiem sytuacji nie można stwierdzić, czy pracownik w istocie otrzymał określone świadczenie i jaka jest jego wartość. Przychód nie może bowiem zostać hipotetycznie przypisany podatnikowi, lecz ustalony zgodnie ze wskazanymi wyżej przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych". W podobnym tonie wypowiada się Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 7 maja 2000 r. o sygn. I SA/Wr 1326/08 "Reasumując stwierdzić należy, że w przypadku, gdy wartości świadczeń nie można przyporządkować do świadczeń uzyskiwanych przez konkretnego pracownika, czyli w takim jak w niniejszej sprawie, gdzie opłata jest wnoszona ryczałtowo za wszystkich pracowników bez względu na to, czy pracownik ze świadczeń korzystał, czy też nie korzystał, brak jest podstaw do ustalenia dla konkretnego pracownika kwoty przychodu uzyskanego z tytułu finansowania przez pracodawcę kosztów spotkania integracyjnego. Nie sposób bowiem stwierdzić, czy pracownik rzeczywiście otrzymał owo świadczenie i jaka jest jego wartość"; stanowisko to przyjął również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 16 czerwca 2009 r. o sygn. III SA/Wa 412/09.

W dniu 19 lipca 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydał interpretację indywidualną nr ILPB1/415-421/10-4/TW stwierdzając, iż stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 marca 2010 r. jest nieprawidłowe.

Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 9 sierpnia 2010 r. (data nadania 6 sierpnia 2010 r.). Odpowiedź na ww. wezwanie została udzielona pismem z dnia 6 września 2010 r. znak ILPB1/415W-113/10-2/AP. W dniu 27 września 2010 r. wpłynęła do tutejszego Organu skarga na ww. interpretację, w której wniesiono o jej uchylenie.

Wyrokiem z dnia 20 stycznia 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 1284/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżoną interpretację.

Pismem z dnia 17 marca 2011 r. nr ILRP-007-84/11-2/ŁM od powyższego wyroku została złożona skarga kasacyjna.

Dnia 29 marca 2013 r. do tut. Organu wpłynął wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 lutego 2013 r. sygn. akt II FSK 1256/11 oddalający skargę kasacyjną.

Dnia 15 kwietnia 2013 r. do tut. Organu wpłynęło pismo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 9 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 1284/10 w sprawie doręczenia prawomocnego orzeczenia i zwrotu akt.

W uzasadnieniu wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wskazał, iż stanowisko organów podatkowych, zgodnie z którym opodatkowaniu podlega prawo do korzystania ze świadczeń bez względu na to, czy pracownik ze świadczenia skorzystał, jest nieuprawnione w świetle postanowień art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., który warunkuje możliwość uznania za przychód wartości nieodpłatnego świadczenia jego otrzymaniem. Inaczej mówiąc, w przypadku świadczeń nieodpłatnych opodatkowaniu może podlegać tylko przychód rzeczywiście otrzymany, a nie możliwy do otrzymania (wartość otrzymanego świadczenia, a nie możliwość skorzystania ze świadczenia). Zatem, o przychodzie pracownika można by mówić, gdyby korzystał z postawionych do dyspozycji świadczeń, a ponadto możliwe byłoby ustalenie wartości tego świadczenia według metod określonych w u.p.d.o.f.

Powyższe stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu podzielił również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 lutego 2013 r. sygn. akt II FSK 1256/11 wskazując m.in., że w przypadku, gdy wartości świadczeń pracowniczych nie można przyporządkować do świadczeń uzyskiwanych przez konkretnego pracownika, brak jest podstaw do ustalenia dla niego kwoty przychodu uzyskanego z tytułu finansowania przez pracodawcę poczęstunku w ramach zorganizowanej imprezy integracyjnej. Nie sposób stwierdzić bowiem, czy pracownik w istocie otrzymał określone świadczenie i jaka jest jego wartość pracownika.

Zdaniem Sądu skoro w stanie faktycznym ujętym we wniosku nie jest możliwe obliczenie wartości świadczenia według metod określonych w art. 12 ust. 1 i 3 w zw. z art. 11 ust. 1-2a u.p.d.o.f., to wobec tego nie można pracownikowi przypisać przychodu podlegającego opodatkowaniu. Ponadto podkreślić należy, że otrzymanie nieodpłatnego świadczenia musi dotyczyć konkretnego pracownika, gdyż zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.d.o.f. podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych jest osoba fizyczna, a nie grupa osób. W ocenie Sądu zastosowanie znajdzie zatem zasada impossibilium nulla obligatio est. Brak bowiem możliwości ustalenia jednego z elementów stosunku prawnopodatkowego czyni niemożliwym powstanie obowiązku podatkowego, a w konsekwencji ustalenie zobowiązania podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 20 stycznia 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 1284/10 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 lutego 2013 r. sygn. akt II FSK 1256/11 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przychodami z szeroko rozumianego stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość świadczeń pieniężnych w naturze, bądź ich ekwiwalenty - bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń. Z powyższego wynika, iż przychodem ze stosunku pracy nie jest jedynie wynagrodzenie za pracę, ale także inne przysporzenia majątkowe, takie jak nieodpłatne świadczenia, czy też świadczenia częściowo odpłatne. Do nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych na rzecz pracownika związanych ze stosunkiem pracy zalicza się między innymi różnego rodzaju spotkania o charakterze imprez integracyjnych.

Jeżeli przedmiotem nieodpłatnego świadczenia lub świadczenia częściowo odpłatnego nie jest rzecz lub usługa wchodząca w zakres działalności pracodawcy, wartość pieniężną tego rodzaju świadczenia ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b ustawy (art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stąd też, w sytuacji usług zakupionych przez pracodawcę, wartość pieniężną tych świadczeń ustala się według cen zakupu.

W myśl przepisu art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

Stosownie do art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów m.in. przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy.

Przy zaistniałym stanie faktycznym przedstawionym przez Spółkę, w sytuacji gdy opłata jest wznoszona ryczałtowo, bez względu na to, czy pracownik z usług korzystał, czy też nie, brak jest podstaw do ustalenia dla konkretnego pracownika kwoty przychodu uzyskanego z tytułu finansowania przez pracodawcę kosztów organizowanej imprezy. Nie sposób bowiem stwierdzić, czy konkretny pracownik rzeczywiście otrzymał świadczenie i jaka jest jego wartość.

W takim zatem przypadku, w przedmiotowej sprawie o przychodzie pracownika można by mówić, gdyby dany pracownik korzystał z postawionych do dyspozycji świadczeń, a ponadto możliwe byłoby ustalenie wartości tego świadczenia według metod określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, z uwagi na brak możliwości zindywidualizowania otrzymanych przez pracowników świadczeń, z tytułu uczestnictwa w imprezie integracyjnej, wartość tych świadczeń nie stanowi dla pracowników źródła przychodu, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.