ILPB1/415-401/08-2/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Ośrodka Pomocy Społecznej, przedstawione we wniosku z dnia 3 czerwca 2008 r. (data wpływu 10 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 czerwca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W wyniku wewnętrznej kontroli okazało się, że Wnioskodawca w 2007 r. nadpłacił dodatkowe wynagrodzenie roczne. W chwili obecnej Wnioskodawca stwierdza, że musi skorygować naliczone kwoty o nadpłatę. Korekta obejmuje również składki na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne oraz podatek. Kwota składek na ubezpieczenia społeczne obniża dochód, natomiast składka 7,75% obniża podatek, np.:

* kwota nadpłaty brutto wynosi 228,89

* składki na ubezpieczenie 42,83

* kwota podlegająca opodatkowaniu 186,06

* podatek naliczony 19% 35,35

* składka zdrowotna 7,75% 14,42

* podatek do zapłaty 21,00

* składka zdrowotna 1,25% 2,33

* kwota netto do zwrotu 148,31

Podatnik zwraca kwotę netto

Biorąc pod uwagę art. 41 Wnioskodawca podaje, że powinien odliczyć od dochodu kwotę 186,06 zł, a od podatku powinien odliczyć kwotę 35 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy w rozliczeniu za rok bieżący skorygować nadpłatę za rok ubiegły. Odliczyć od dochodu za rok bieżący kwotę 186,06 zł, odliczyć podatek w wysokości 21 zł i skorygować zmniejszając naliczoną składkę zdrowotną o 14,42 zł. Natomiast w PIT-4R kwotę odliczonego podatku wykazać w poz. 7 "nadpłaty wynikające z rozliczenia za rok ubiegły oraz zwrot nadpłat w gotówce zaliczone na poczet należnej zaliczki".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 ww. ustawy wymienia poszczególne źródła przychodów podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Natomiast przepis art. 11 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14 -16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z definicji art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) wynika, że podstawę obliczania podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 137, poz. 887 z późn. zm.), potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika (...) od przychodu podlegającego opodatkowaniu. Odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) wolny od podatku na podstawie art. 21, 52, 52a, 52c, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści art. 31 ww. ustawy wynika, iż osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Przepis art. 32 ust. 2 ww. ustawy stanowi, iż za dochód, o którym mowa w ust. 1 i 1a, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 lub 3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy.

Biorąc pod uwagę wyżej wymienione przepisy prawa należy stwierdzić, iż ustawodawca nałożył na płatnika obowiązek prawidłowego obliczenia, poboru i odprowadzenia w ciągu roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń i innych świadczeń wypłaconych lub postawionych do dyspozycji pracownika, a także sporządzenia i przekazania podatnikowi i urzędowi skarbowemu w ustawowym terminie informacji według ustalonego wzoru.

Z przedstawionych informacji wynika, że przedmiotem wniosku jest nadpłacone dodatkowo wynagrodzenie roczne, nienależnie otrzymane w ubiegłym roku.

W myśl art. 410 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) świadczenie jest nienależne, jeżeli ten, kto je spełnił, nie był w ogóle zobowiązany lub nie był zobowiązany względem osoby, której świadczył, albo jeżeli podstawa świadczenia odpadła lub zamierzony cel świadczenia nie został osiągnięty, albo jeżeli czynność prawna zobowiązująca do świadczenia była nieważna i nie stała się ważna po spełnieniu świadczenia.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnikom, którzy na skutek różnych okoliczności dokonali zwrotu nienależnie pobranego świadczenia, w kwotach uwzględniających podatek dochodowy, przysługuje prawo do odliczenia tego świadczenia od dochodu.

Zgodnie z ustawą z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.) ww. pracownik w dalszym ciągu pozostaje w stosunku pracy z pracodawcą, zatem zgodnie z powołanymi powyżej przepisami art. 11, 12 i 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, iż Wnioskodawca nieprzerwanie pełni funkcję płatnika.

Ustawodawca wprowadził procedurę określającą sposób zachowania się płatnika w przypadku otrzymania od podatnika zwrotu kwot wcześniej wypłaconych. W myśl art. 41b ww. ustawy, jeżeli podatnik dokonał zwrotu nienależnie pobranych świadczeń, które uprzednio zwiększyły dochód podlegający opodatkowaniu, przy ustalaniu wysokości podatku (zaliczek) płatnicy, o których mowa w art. 31, 33, 35 i 41, odejmują od dochodu kwotę dokonanych zwrotów łącznie z pobranym podatkiem (zaliczką).

Powyższy przepis realizuje zasadę uwzględniania podatnikowi kwot przez niego zwróconych w możliwie najkrótszym czasie, czyli w rozliczeniach związanych z obliczeniem zaliczek na podatek. Płatnik, któremu podatnik zwrócił na skutek różnych okoliczności kwotę przez niego wcześniej wypłaconą, obowiązany jest zatem pomniejszać miesięczny dochód ustalany dla celów obliczenia zaliczki, o dokonany przez podatnika zwrot.

Zatem, jeżeli pracownik zwróci Wnioskodawcy nienależnie wypłacone wynagrodzenie do końca danego roku kalendarzowego i w danym roku pracodawca wypłaci pracownikowi wynagrodzenie ze stosunku pracy, Wnioskodawca jako płatnik zobowiązany będzie pomniejszyć dochód do opodatkowania za miesiąc, w którym ten dochód wystąpi, o kwotę dokonanego zwrotu nienależnie otrzymanego wynagrodzenia.

Ustosunkowując się do podniesionej we wniosku kwestii, dotyczącej skorygowania naliczonej kwoty o nadpłatę dotyczącej odliczenia od dochodu i od podatku wskazanych kwot, należy uznać stanowisko Ośrodka Pomocy Społecznej za nieprawidłowe.

W związku z powyższym pracownik powinien dokonać zwrotu dodatkowego wynagrodzenia rocznego za 2007 rok, bowiem z analizy treści art. 41b ww. ustawy, a także art. 26 ust. 1 pkt 5 wynika, że pracownik dokonując zwrotu nienależnie otrzymanego wynagrodzenia, winien dokonać tego zwrotu w kwocie netto, powiększonej o zaliczkę na podatek dochodowy.

Na skutek otrzymanego od pracownika zwrotu nienależnego wynagrodzenia, Wnioskodawca dokona korekty dokumentów rozliczeniowych z Zakładem Ubezpieczeń Społecznych i z tego tytułu płatnikowi zwrócone zostaną składki na ubezpieczenie zdrowotne i ubezpieczenie społeczne.

W tym miejscu należy zaznaczyć, iż w wyrażeniu "zwrot nienależnie pobranego świadczenia" w myśl art. 41b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie mieści się składka na ubezpieczenie zdrowotne, w związku z czym nadpłaconą kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne pracodawca zwraca pracownikowi, zaś pracownik doliczy tę kwotę do podatku w rozliczeniu rocznym.

Sytuacja zwrotu składek na ubezpieczenia zdrowotne, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, (Dz. U. Nr 210, poz. 2135 z późn. zm.) została unormowana w art. 45 ust. 3a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z powołanym przepisem, w przypadku otrzymania przez pracownika zwrotu uprzednio zapłaconych i odliczonych składek na ubezpieczenia zdrowotne w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym wystąpiły te okoliczności, podatnik (pracownik) jest obowiązany doliczyć do podatku kwoty uprzednio odliczone.

Kwota nadpłaconych składek na ubezpieczenie społeczne finansowana przez pracownika, zwrócona przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych za pośrednictwem pracodawcy (płatnika składek), stanowi dla pracownika przychód ze stosunku pracy. Stąd też kwotę zwróconych składek, bez względu na to, czy jest to zwrot składek nienależnie pobranych od pracownika w ubiegłym roku podatkowym, czy też w bieżącym roku, pracodawca dolicza do wynagrodzenia i do pozostałych przychodów uzyskanych przez pracownika w miesiącu zwrotu i pobiera zaliczkę na podatek dochodowy, stosownie do postanowień powołanego powyżej art. 12 i 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bez konieczności sporządzania korekt informacji PIT-11 za rok ubiegły. Kwota zwrotu nie stanowi podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne.

W przypadku zwrotu składek za rok ubiegły, nie ma podstaw prawnych do korekty deklaracji PIT-4R oraz informacji PIT-11 sporządzonej przez pracodawcę, gdyż informacja ta wystawiona za rok, ma odzwierciedlać stan faktyczny, a więc wysokości pobranych przez płatnika składek, a nie wysokości składek należnych. Natomiast w PIT-11 sporządzonym za rok, w którym dokonano zwrotu nadpłaconych składek, pracodawca wykazuje całość pobranych z dochodu pracownika składek, a kwotę zwróconych składek wykazuje łącznie z innymi przychodami pracownika.

Reasumując pracownik winien zwrócić Wnioskodawcy otrzymane dodatkowe wynagrodzenie roczne za 2007 rok w kwocie netto powiększone o zaliczkę na podatek dochodowy. Wnioskodawca powinien dokonać korekty dokumentów w Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych, a następnie otrzymaną nadpłatę składek (składkę na ubezpieczenie społeczne finansowaną przez pracownika) doliczyć do dochodu pracownika i potrącić należną zaliczkę. Ponadto winien dokonać zwrotu składki zdrowotnej pracownikowi, którą pracownik obowiązany jest stosownie do art. 45 ust. 3a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych doliczyć do podatku obliczonego zgodnie z art. 27 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.