ILPB1/415-381/11-4/AA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2, § 6 i § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2011 r. (data wpływu 17 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za świadczenie usług doradczych - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

* opodatkowania wynagrodzenia za świadczenie usług zarządczych,

* opodatkowania wynagrodzenia wypłacanego za pełnienie funkcji Wiceprezesa Zarządu,

* opodatkowania wynagrodzenia za świadczenie usług doradczych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni od dnia 1 sierpnia 2008 r. jest zatrudniona w Sp. z o.o. (dalej Spółka), na podstawie umowy o pracę, obecnie na stanowisku Dyrektora Operacyjnego. Wnioskodawczyni pełni również funkcję Wiceprezesa Zarządu w Zarządzie Spółki. Uchwała Walnego Zgromadzenia nie przyznaje Wnioskodawczyni wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji Wiceprezesa Zarządu. Zgodnie z KRS, do reprezentacji Spółki uprawniony jest Prezes Spółki samodzielnie lub dwóch członków Zarządu wspólnie. Zarząd składa się z dwóch osób. Wnioskodawczyni posiada pełnomocnictwo Prezesa do samodzielnego podpisywania umów handlowych, związanych z usługami świadczonymi przez Spółkę.

W ramach stosunku pracy Wnioskodawczyni wykonuje zarówno obowiązki o charakterze zarządczym, jak i obowiązki z zakresu szeroko pojętego doradztwa gospodarczego, w szczególności do obowiązków Wnioskodawczyni jako Dyrektora Operacyjnego należą następujące czynności o charakterze zarządczym:

Bez względu na powyższe, szereg obowiązków pracowniczych Dyrektora Operacyjnego ma charakter stricte analityczny i doradczy (formułowanie niewiążących opinii i zaleceń w oparciu o wiedzę ekspercką Wnioskodawczyni), w tym w szczególności:

W przyszłości, prawdopodobnie do 30 kwietnia 2011 r., Wnioskodawczyni i Spółka, zamierzają rozwiązać istniejący stosunek pracy oraz podjąć najpóźniej z dniem 1 maja 2011 r. współpracę na podstawie cywilnoprawnych umów o świadczenie usług, które zostaną zawarte przez Wnioskodawczynię w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Pozarolnicza działalność gospodarcza zostanie podjęta (zarejestrowana) w roku 2011, najpóźniej 1 maja 2011 r. Wnioskodawczyni zawiadomi, zgodnie z art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, właściwy urząd skarbowy o wyborze sposobu opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, na zasadach określonych w art. 30c ustawy.

W szczególności Wnioskodawczyni, jako przedsiębiorca, zamierza świadczyć na rzecz Spółki (oraz potencjalnie innych podmiotów), następujące usługi:

* usługi zarządzania (Opcja 1), a także:

* usługi doradztwa w zakresie działalności gospodarczej.

Świadczenie tych usług odbywałoby się w oparciu o dwie umowy: jedna umowa - na usługi zarządzania, druga umowa - na usługi doradztwa. Każda z tych umów odrębnie określać będzie zakres świadczonych usług oraz wynagrodzenie za świadczone usługi. Każda z umów definiując zakres świadczonych usług obejmuje w szczególności czynności wykonywane obecnie na podstawie umowy o pracę wg. klucza podziału przedstawionego powyżej. Zgodnie z wolą stron, zarówno czynności z zakresu doradztwa jak i zarządzania, nie będą wykonywane pod kierownictwem zlecającego te czynności. Spółka nie będzie narzucać też czasu i miejsca wykonywania usług. Wnioskodawczyni będzie również ponosiła ryzyko gospodarcze, związane z tymi usługami. W rozważanym scenariuszu (Opcja 1), Wnioskodawczyni pozostanie członkiem zarządu Spółki.

Alternatywnie, Spółka rozważa zawarcie umowy z Wnioskodawczynią jako przedsiębiorcą, wyłącznie na świadczenie usług doradczych (we wskazanym wyżej zakresie), natomiast za świadczenia o charakterze zarządczym wynagradzać będzie Wnioskodawczynię poprzez ustanowienie wynagrodzenia za pełnienie funkcji Wiceprezesa Zarządu - uchwałą Walnego Zgromadzenia (Opcja 2).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za świadczenie usług doradczych.

Czy wynagrodzenie za świadczenie na rzecz Spółki usług doradczych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, w przypadku powiadomienia właściwego urzędu skarbowego w terminie, o którym mowa w art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegać będzie opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30c ustawy.

Zdaniem Wnioskodawczyni, usługi doradcze świadczone na rzecz Spółki w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej będą mogły być opodatkowane w roku 2011 i latach następnych wg zasad wskazanych w art. 30c ustawy (19% podatek liniowy), jeżeli Wnioskodawczyni rozwiąże istniejący stosunek pracy, podejmie pozarolniczą działalność gospodarczą, a przed dniem jej rozpoczęcia powiadomi właściwy urząd skarbowy o wyborze tego sposobu opodatkowania. Powyższe wynika w opinii Wnioskodawczyni z następujących przepisów prawa:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z treścią definicji zawartej w art. 5a pkt 6 ww. ustawy, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

Stosownie do zapisu art. 9a ust. 1 powołanej ustawy, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Opodatkowanie podatkiem liniowym normują przepisy art. 9a i art. 30c ustawy. Zgodnie z art. 9a ust. 2 ustawy, podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku obowiązani są do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Biorąc pod uwagę wolę ustawodawcy, wyrażoną ustawą nowelizującą ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych (ustawa z dnia 19 marca 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw - Dz. U. Nr 75, poz. 473), Wnioskodawczyni stwierdza, iż przysługiwać jej będzie prawo do opodatkowania podatkiem liniowym usług doradczych, świadczonych na rzecz Spółki. W opinii Wnioskodawczyni, nie budzi również wątpliwości okoliczność, iż w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, usługi doradcze mieścić się będą w definicji pozarolniczej działalności gospodarczej z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co więcej, zdaniem Wnioskodawczyni, w omawianym zdarzeniu przyszłym nie są spełnione przesłanki, o których mowa w art. 5b ust. 1 ustawy, tj. w szczególności w omawianym przypadku nie istnieje stosunek podporządkowania (kierownictwa) pomiędzy Wnioskodawczynią, a Spółką (wynika to nie tylko z treści umowy o świadczenie usług, ale również ze specyfiki wykonywanych usług). Wnioskodawczyni stwierdza również, że ponosić będzie ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy, źródłami przychodów jest:

* działalność wykonywana osobiście,

* pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 tej ustawy, za działalność gospodarczą albo pozarolniczą działalność gospodarczą, uważa się działalność zarobkową:

Stosownie do treści przepisu art. 9a ust. 1 wyżej powołanej ustawy, dochody osiągnięte przez podatników z pozarolniczej działalności gospodarczej, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 9a ust. 2 ww. ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu (art. 9a ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 30c ust. 1 ww. ustawy (w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.), podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2, lub ust. 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30, 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 9a ust. 3 pkt 2 ww. ustawy, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników, wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Wobec powyższego, możliwość opodatkowania dochodu z działalności gospodarczej w sposób określony w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, jeżeli usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik, lub przynajmniej jeden z jego wspólników, wykonywał na rzecz tegoż pracodawcy w roku podatkowym, w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Podkreślenia wymaga fakt, iż w świetle wyżej wskazanego przepisu wykonywanie przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jakiejkolwiek usługi, obejmującej swoim zakresem chociażby część czynności wykonywanych na rzecz pracodawcy w ramach stosunku pracy, wyklucza możliwość opodatkowania tzw. podatkiem liniowym.

Istotnym na gruncie przedmiotowej sprawy jest zatem zdefiniowanie jakiego rodzaju czynności wykonywała Wnioskodawczyni w ramach stosunku pracy oraz w ramach zawartej umowy cywilnoprawnej.

We wniosku wskazano, iż Wnioskodawczyni w ramach umowy o pracę, jako Dyrektor Operacyjny, świadczy na rzecz Spółki, usługi zarządcze jak i usługi doradcze. W 2011 r. zamierza rozwiązać umowę o pracę i zawrzeć umowę cywilnoprawną dotyczącą doradztwa w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Zakres tejże umowy obejmować ma w szczególności czynności wykonywane obecnie na podstawie umowy o pracę.

Biorąc powyższe pod uwagę, wykonywanie czynności na podstawie umowy cywilnoprawnej będzie świadczeniem usług odpowiadających czynnościom wykonywanym w tym samym roku podatkowym przez Wnioskodawczynię w ramach stosunku pracy. W związku z powyższym, wykonywanie usług o podobnym charakterze w ramach umowy cywilnoprawnej, zawartej z obecnym pracodawcą skutkuje wyłączeniem możliwości opodatkowania podatkiem liniowym. W takiej sytuacji, znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 9a ust. 3 ww. ustawy, pozbawiając możliwości opodatkowania uzyskiwanych dochodów tzw. podatkiem liniowym.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni nie przysługuje prawo do opodatkowania osiągniętych dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej podatkiem dochodowym według zasad określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomimo złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego oświadczenia o wyborze sposobu opodatkowania, zgodnie z art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. organ informuje, że wniosek w części dotyczącej:

* podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za świadczenie usług zarządczych zostanie rozstrzygnięty odrębną interpretacją indywidualną z dnia 14 czerwca 2011 r., nr ILPB1/415-381/11-2/AA,

* podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia wypłacanego za pełnienie funkcji Wiceprezesa Zarządu zostanie rozstrzygnięty odrębną interpretacją indywidualną z dnia 14 czerwca 2011 r., nr ILPB1/415-381/11-3/AA.

Natomiast ww. wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług zostanie rozstrzygnięty odrębnymi pismami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.