ILPB1/415-377/08-2/IM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2008 r. (data wpływu 30 maja 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 30 maja 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest jednym z udziałowców w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nr 1. Trzej udziałowcy będący osobami fizycznymi (w tym Wnioskodawczyni) posiadają po 33% udziałów, czwarty udziałowiec - Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością nr 2 posiada 1% udziałów.

Obecnie planowane jest przekształcenie Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nr 1 w Spółkę komandytową nr 1. Majątek Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nr 1 - środki trwałe jak i majątek obrotowy - stanie się w wyniku omawianego przekształcenia w całości majątkiem Spółki komandytowej nr 1. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością nr 1 nie będzie wykazywać zysków niepodzielonych z lat ubiegłych w pozycji bilansowej "kapitał zapasowy".

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością nr 1 nie będzie również posiadała w momencie przekształcenia nierozliczonego zysku za rok bieżący. W przekształceniu będą uczestniczyli wszyscy dotychczasowi udziałowcy Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nr 1. Wartość wkładów poszczególnych wspólników (komandytariuszy) Spółki komandytowej nr 1 nie ulegnie zmianie w stosunku do wartości udziałów w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nr 1.

Komplementariuszem Spółki komandytowej nr 1 zostanie Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością nr 2. Poszczególni wspólnicy Spółki komandytowej nr 1 będą uczestniczyć w zyskach Spółki komandytowej nr 1 proporcjonalnie do posiadanych wkładów.

W celu przystąpienia do wspólnego przedsięwzięcia z innym podmiotem - osobą prawną, Spółka komandytowa nr 1 przystąpi do Spółki komandytowej nr 2, wnosząc tytułem wkładu środki trwałe, które będą wykorzystywane w tym planowanym przedsięwzięciu. Spółka komandytowa nr 1 będzie komandytariuszem w Spółce komandytowej nr 2. Spółka komandytowa nr 1 dokonując wkładu do Spółki komandytowej nr 2 dokona wyceny wartości wkładu w oparciu o operat szacunkowy, sporządzony przez niezależnego rzeczoznawcę i ta wartość zostanie przyjęta w akcie notarialnym konstytuującym Spółkę komandytową nr 2 oraz w jej księgach, w tym w szczególności w ewidencji środków trwałych dla celów podatkowych.

Udział Spółki komandytowej nr 1 i drugiego wspólnika będzie proporcjonalny do wnoszonych wkładów i będzie określony w umowie Spółki komandytowej nr 2.

W przyszłości nie jest wykluczona możliwość odpłatnego zbycia wybranych składników majątku trwałego, wniesionych uprzednio przez Spółkę komandytową nr 1 do Spółki komandytowej nr 2.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym, w razie odpłatnego zbycia składników majątku trwałego Spółki komandytowej nr 2, kosztem uzyskania przychodów z tego zbycia będzie dla Wnioskodawczyni wartość zbywanych odpłatnie składników majątku określona w umowie Spółki komandytowej nr 2, nie wyższa jednak od ich wartości rynkowej (pomniejszona o odpisy amortyzacyjne) w proporcji do udziału Spółki komandytowej nr 1 w zyskach Spółki komandytowej nr 2 i proporcjonalnie do posiadanego przez wspólnika (Wnioskodawczynię) udziału w Spółce komandytowej nr 1.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w razie odpłatnego zbycia składników majątku trwałego Spółki komandytowej nr 2, kosztem uzyskania przychodu przy zbyciu będzie wartość zbywanych środków trwałych określona w umowie Spółki komandytowej nr 2, nie wyższa od wartości rynkowej, pomniejszona o ewentualne odpisy amortyzacyjne - w proporcji do udziału wspólnika w zyskach spółek komandytowych.

Wnioskodawczyni podała, iż zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), spółka komandytowa jest spółką osobową, która może we własnym imieniu nabywać prawa i zaciągać zobowiązania; ma więc zdolność prawną, lecz nie jest osobą prawną, a na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych spółka nie jest podatnikiem.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, ze wspólnej współwłasności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do posiadanego udziału. Wnioskodawczyni podaje, że zasady te, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych.

W świetle powyższego - zdaniem Wnioskodawczyni - skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółki komandytowej, a odnoszące się do jej wspólników będących osobami fizycznymi, powinny być rozpatrywane w oparciu o ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni wskazała, że zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną (z siedzibą w Polsce), ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Zasady te - zdaniem Wnioskodawczyni - zgodnie z art. 5 ust. 2 ww. ustawy stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych.

W związku z powyższym, skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółki komandytowej, a odnoszące się do jej wspólników będących osobami prawnymi, powinny być rozpatrywane w oparciu o ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych.

A zatem Wnioskodawczyni uważa, że Spółka komandytowa nr 2 nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Jako że jej wspólnikiem jest Spółka komandytowa nr 1, która również nie jest podatnikiem podatku dochodowego, podatnikiem podatku dochodowego są wspólnicy Spółki komandytowej nr 1 będący osobami fizycznymi oraz komplementariusz Spółki komandytowej nr 2. Wspólnik Spółki komandytowej nr 1 jest podatnikiem podatku dochodowego z tytułu dochodu, który został mu przypisany proporcjonalnie do jego prawa udziału w zysku, osiągniętego przez Spółkę komandytową nr 1. Zatem sprzedaż środków trwałych przez Spółkę komandytową nr 2 spowoduje powstanie przychodu opodatkowanego u wspólników Spółki komandytowej nr 1, w tym u Wnioskodawczyni, proporcjonalnie do prawa udziału w zysku Spółki komandytowej nr 1.

Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że przychód z udziału w Spółce komandytowej nr 1 ustalany będzie w Jej przypadku zgodnie z art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaś koszty uzyskania przychodów w oparciu o art. 22 ww. ustawy. Możliwość zastosowania w przedmiotowej sprawie przepisów ww. ustawy w odniesieniu do dochodów osiąganych ze sprzedaży środków trwałych przez Spółkę komandytową nr 2 wynika z faktu, iż ani Spółka komandytowa nr 1 ani Spółka komandytowa nr 2 nie posiadają osobowości prawnej i nie są podatnikami podatku dochodowego. W konsekwencji podstawa opodatkowania w takiej sytuacji powinna być ustalana odrębnie na poziomie każdego ze wspólników Spółki komandytowej nr 1 (jako że jednym ze wspólników Spółki komandytowej nr 2 jest Spółka komandytowa nr 1, zostanie przypisany jej przychód lub koszt tej spółki proporcjonalnie do jej prawa udziału w zysku).

Wnioskodawczyni wskazała, że zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej uważa się ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu.

Wnioskodawczyni podaje, iż stosownie do art. 105 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, w umowie spółki komandytowej oznacza się wartość wkładów wnoszonych przez każdego wspólnika. Spółka komandytowa nr 1 dokonując wkładu do spółki komandytowej nr 2 dokona wyceny wartości rynkowej i taka właśnie wartość zostanie przyjęta w umowie Spółki komandytowej nr 2 oraz w jej księgach, w tym w szczególności jako wartość początkowa składników majątku.

Wnioskodawczyni wskazała, że zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz lit. b) ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa użytkowania wieczystego gruntów a także wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych prawnych. Takie wydatki pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z cyt. przepisem, stanowią zdaniem Wnioskodawczyni, koszt uzyskania przychodów w momencie odpłatnego zbycia tych środków trwałych.

Stosownie do art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonanych od tych środków i wartości.

Wnioskodawczyni uważa więc, że z powyższych przepisów wynika, iż koszty uzyskania przychodów ze sprzedaży środków trwałych Wspólnik powinien ustalić w wysokości ich wartości początkowej (tj. wartości początkowej ustalonej w umowie Spółki komandytowej nr 2, nie wyższej jednak niż wartość rynkowa z dnia dokonania wkładu) z uwzględnieniem dokonanych odpisów amortyzacyjnych oraz (ewentualnie) dokonanych modernizacji proporcjonalnie do jego udziału w zyskach przypisanych Spółce komandytowej nr 1.

Wnioskodawczyni podała, że podobne stanowisko zajął Naczelnik Urzędu Skarbowego w Piotrkowie Trybunalskim w postanowieniu z dnia 31 stycznia 2006 r. (sygn. US I/1-415/3a/2006), stwierdzając, że "w przypadku sprzedaży nieruchomości lub prawa użytkowania wieczystego, koszty uzyskania tego przychodu ustala się w wysokości wartości początkowej nieruchomości lub prawa użytkowania wieczystego ustalonej na dzień wniesienia wkładu, pomniejszonej o sumę odpisów amortyzacyjnych".

Wnioskodawczyni powołuje również kolejne postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Piotrkowie Trybunalskim z dnia 17 maja 2006 r. (sygn. US I/415/7c/2006), w którym stwierdzono, że "w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych opodatkowaniu podlegać będzie różnica pomiędzy przychodem, a kosztami uzyskania przychodów ustalonymi jako wartość początkowa wkładu uwzględniająca dokonane odpisy amortyzacyjne".

Podobne stanowisko prezentuje - jak podaje Wnioskodawczyni - Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w decyzji z dnia 1 września 2005 r. o nr PB I 3/4150/IN-496/US/2005/PM, w której stwierdzono, że "dla ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów należy posłużyć się zapisem art. 22g ust. 1 pkt 4, który stanowi, że za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w postaci składu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - ustalona przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu".

W związku z powyższym, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że za koszty uzyskania przychodów z ewentualnego odpłatnego zbycia składników majątku trwałego wniesionych uprzednio aportem do spółki komandytowej nr 2, powinny zostać ustalone na poziomie Wspólnika w wysokości wartości początkowej nie wyższej od wartości rynkowej ustalonej na dzień wniesienia wkładów, pomniejszonej o dokonane odpisy amortyzacyjne, proporcjonalnie do udziału wspólnika w zyskach przypisanych w spółce komandytowej nr 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię postanowień i decyzji podatkowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.