ILPB1/415-367/14-2/AA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 31 marca 2014 r. (data wpływu 1 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów w spółce cywilnej - jest prawidłowe.

W dniu 1 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie o obowiązku prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów w spółce cywilnej, oraz w zakresie opodatkowania działalności polegającej na prowadzeniu szkoły podstawowej i gimnazjum na zasadzie wspólnego przedsięwzięcia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca wespół z inną osobą fizyczną zamierzają prowadzić szkołę podstawową oraz gimnazjum. Wnioskodawca wraz z inną osobą zostaną wpisani łącznie do stosownej ewidencji prowadzonej przez właściwą jednostkę samorządu terytorialnego jako organ prowadzący szkołę.

Do wskazanej wyżej ewidencji Wnioskodawca zostanie wpisany z inną osobą jako osoby fizyczne (nie spółka cywilna, ani spółki osobowe).

Natomiast w sensie gospodarczym Wnioskodawca wraz z inną osobą zamierza prowadzić szkołę podstawową oraz gimnazjum bądź na zasadzie spółki cywilnej (zdarzenie przyszłe nr 1), bądź na zasadzie wspólnego przedsięwzięcia (innego niż spółka cywilna bądź spółki osobowe) - (zdarzenie przyszłe nr 2). Proporcja udziału w zyskach i stratach spółki cywilnej zostanie określona w umowie spółki, a proporcja udziału w zyskach i stratach spółki wspólnego przedsięwzięcia zostanie określona w porozumieniu/umowie je statuującym.

Niezależnie od wskazanych powyżej możliwych form prowadzonej działalności - przychodami z prowadzenia szkoły będą przede wszystkim opłaty (tzw. czesne) wpłacane przez rodziców, natomiast kosztami prowadzonej działalności będą przede wszystkim koszty funkcjonowania szkoły - a zatem np. czynsz wynajmu nieruchomości, koszty wynagrodzeń personelu, media, pomoce naukowe, usługi obce.

W obu wskazanych wyżej zdarzeniach przyszłych planowane roczne przychody nie przekroczą równowartości w złotych kwoty 1.200.000 EURO (jeden milion dwieście tysięcy Euro).

W związku z powyższym pojawiły się zagadnienia prawne, które Wnioskodawca chciałaby zweryfikować.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenie przyszłe nr 1) prawidłowe jest stanowisko, że założona w przyszłości przez Wnioskodawcę spółka cywilna będzie zobowiązana do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy.

2. Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenie przyszłe nr 2) prawidłowe jest stanowisko, że dla przyszłego wspólnego przedsięwzięcia Wnioskodawcy oraz Partnera powinna być prowadzona jedna wspólna podatkowa księga przychodów i rozchodów w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy oraz jedna wspólna ewidencja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i w oparciu o tą wspólną księgę oraz wspólną ewidencję powinny być ustalane wysokość przychodów i kosztów przypadająca na każdego uczestnika wspólnego przedsięwzięcia stosownie do proporcji w jakich w nim uczestniczą.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 dotyczące obowiązku prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów w spółce cywilnej. Natomiast wniosek w części dotyczącej opodatkowania działalności polegającej na prowadzeniu szkoły podstawowej i gimnazjum na zasadzie wspólnego przedsięwzięcia został rozstrzygnięty w dniu 26 czerwca 2014 r. odrębną interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-367/14-3/AA.

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, założona w przyszłości spółka cywilna będzie zobowiązana do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Zgodnie z art. 3 pkt 5 ustawy z dnia 1 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. Nr 256, poz. 2512 z późn. zm.) przez organ prowadzący szkołę lub placówkę należy rozumieć ministra, jednostkę samorządu terytorialnego i inne osoby prawne i fizyczne.

Z kolei art. 82 ust. 1 przytoczonej ustawy stanowi, iż osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Na zasadzie art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami.

Z powyższych uregulować wynika jednoznacznie, że jeżeli Wnioskodawca wraz z Partnerem po wpisaniu do stosownej ewidencji jako organu prowadzącego zawiążą umowę spółki cywilnej - to na podstawie wskazanego powyżej art. 24a ust. 1. ustawy o PIT spółka cywilna zobowiązana będzie do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, iż dla przyszłego wspólnego przedsięwzięcia Wnioskodawcy oraz Partnera powinna być prowadzona jedna wspólna podatkowa księga przychodów i rozchodów w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy oraz jedna wspólna ewidencja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i w oparciu o tą wspólną księgę oraz wspólną ewidencję powinny być ustalane wysokość przychodów i kosztów przypadająca na każdego uczestnika wspólnego przedsięwzięcia stosownie do proporcji w jakich w nim uczestniczą.

Zgodnie z art. 3 pkt 5 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.) przez organ prowadzący szkołę lub placówkę należy rozumieć ministra, jednostkę samorządu terytorialnego i inne osoby prawne i fizyczne. Z kolei art. 82 ust. 1 przytoczonej ustawy stanowi, iż osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkól i placówek.

Na zasadzie art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami.

Co prawda powyższe przepisy nie wskazują jako podmiotu obowiązanego do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów - wspólnego przedsięwzięcia, jednakże jego podobieństwo, a w zasadzie tożsamość z instytucją spółki cywilnej powinno prowadzić do konstatacji, że również i w przypadku wspólnego przedsięwzięcia osób fizycznych - jedyną właściwą ewidencją powinna być podatkowa księga przychodów i rozchodów. Taka wspólna księga razem ze wspólną ewidencją środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych umożliwiałaby dokładne obliczenie dochodu (straty), podstawę opodatkowania oraz wysokość należnego podatku. Każdy bowiem z uczestników przedsięwzięcia (w tym Wnioskodawca rozliczałby je na podstawie umówionego w umowie/porozumieniu) udziału w zyskach stratach. Powyższy sposób rozliczeń wydaje się zresztą jedynym możliwym, gdyż - w przeciwnym stanowisku (odrębną księgę dla każdego uczestnika przedsięwzięcia) trudno sobie wyobrazić, by uczestnicy wspólnego przedsięwzięcia każdą fakturę zakupu i sprzedaży pozyskiwali generowali w wielu egzemplarzach - tak by każdy miał egzemplarz dla siebie.

Z powyższych uregulowań wynika jednoznacznie, że jeżeli Wnioskodawca wraz z Partnerem po wpisaniu do stosownej ewidencji jako organu prowadzącego zawiążą umowę spółki cywilnej - to na podstawie wskazanego powyżej art. 24a ust. 1 ustawy o PIT spółka cywilna zobowiązania będzie do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawcy jest uzasadnione i zasługuje na aprobatę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Spółka cywilna jest spółką osobową prawa cywilnego. Nie posiada zdolności prawnej i nie jest osobą prawną. Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121) przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego poprzez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

Zgodnie z art. 861 § 1 ustawy - Kodeks Cywilny wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług, wg § 2 tego artykułu domniemywa się, że wkłady wspólników mają jednakową wartość.

Z art. 867 § 1 ww. ustawy wynika, iż każdy wspólnik jest uprawniony do równego udziału w zyskach i w tym samym stosunku uczestniczy w stratach, bez względu na rodzaj i wartość wkładu. W umowie spółki można inaczej ustalić stosunek udziału wspólników w zyskach i stratach. Można nawet zwolnić niektórych wspólników od udziału w stratach. Natomiast nie można wyłączyć wspólnika od udziału w zyskach.

W myśl przepisu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do postanowień art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Zgodnie natomiast z treścią art. 24a ust. 4 ww. ustawy obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych dotyczy osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody, w rozumieniu art. 14, za poprzedni rok podatkowy wyniosły w walucie polskiej co najmniej równowartość kwoty określonej w euro w przepisach o rachunkowości.

Jednocześnie w myśl § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów z dnia 26 sierpnia 2003 r. (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 z późn. zm.) osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, o których mowa w art. 24a ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwanej dalej "ustawą o podatku dochodowym", są obowiązane prowadzić księgę, z zastrzeżeniem ust. 2, według wzoru ustalonego w załączniku nr 1 do rozporządzenia, w sposób określony w rozdziale 2.

Ponadto treść § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia stanowi, że osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, o których mowa w § 2 ust. 1, obowiązane do prowadzenia księgi, zwane dalej "podatnikami", prowadzą:

Zgodnie z § 10 ust. 2 ww. rozporządzenia, podatnicy, którzy rozpoczynają prowadzenie działalności gospodarczej albo w poprzednim roku podatkowym korzystali ze zryczałtowanego opodatkowania podatkiem dochodowym lub prowadzili księgi rachunkowe, są obowiązani zawiadomić w formie pisemnej naczelnika urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika o prowadzeniu księgi w terminie 20 dni od dnia jej założenia. Z kolei w myśl § 10 ust. 3 ww. rozporządzenia jeżeli działalność jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki jawnej osób fizycznych lub spółki partnerskiej, zawiadomienie, o którym mowa w ust. 2, składają wszyscy wspólnicy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania każdego z nich.

Zatem, obowiązek prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów ciąży na spółce, a nie na jej wspólnikach.

W konsekwencji, w świetle przedstawionych we wniosku informacji oraz powołanych przepisów prawa podatkowego w sytuacji, kiedy Wnioskodawca będzie prowadzić szkołę podstawową oraz gimnazjum w formie spółki cywilnej, to obowiązek prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów ciąży na spółce, a nie jej wspólnikach.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ wskazuje, że zgodnie z treścią art. 14b § 1 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym zaznacza się, że niniejsza interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do osoby Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do pozostałych wspólników spółki.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.