ILPB1/415-293/09-2/AMN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki jawnej, przedstawione we wniosku z dnia 24 lutego 2009 r. (data wpływu 2 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 2 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Podatnik wypłaca swoim pracownikom wynagrodzenie za miesiąc grudzień 2008 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. natomiast składki z tytułu ubezpieczeń społecznych w części finansowanej przez podatnika jako płatnika, oraz składki na Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, uiszczane są przez podatnika z tytułu wynagrodzeń grudniowych do 15 stycznia 2009 r..

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy koszt narzutów na wynagrodzenia pracownicze wypłacone w grudniu 2008 r., tj. składki na obowiązkowe ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, opłaconych do 15 stycznia 2009 r. należy rozliczyć według zasad obowiązujących do dnia 31 grudnia 2008 r., czy według przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązujących od dnia 1 stycznia 2009 r....

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 6bb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - obowiązującym od 1 stycznia 2009 r., składki z tytułu obowiązkowych ubezpieczeń społecznych w części finansowanej przez płatnika, składek na Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności są należne, pod warunkiem, że składki te zostaną opłacone:

Jeżeli terminy te nie zostaną dotrzymane, to przepisy ustawy podatkowej nakazują stosować do tych składek art. 23 ust. 1 pkt 55a i ust. 3d - koszty z powyższych tytułów zostaną potrącone w momencie odprowadzenia składek, o których wyżej mowa.

Ust. 6bb art. 23 został dodany ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatku dochodowym od osób prawnych i zmianie niektórych innych ustaw, przepisy tej ustawy nie zawierają jednak przepisów przejściowych regulujących zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów za miesiąc grudzień 2008 r..

W myśl art. 14 ustawy zmieniającej, zmienione przepisy podatkowe mają zastosowanie do dochodów osiągniętych w 2009 r., brak jest w tym przepisie mowy o zasadach rozliczania kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem podatnika, zasadnym jest przyjęcie, iż składki z tytułu obowiązkowego ubezpieczenia społecznego, składki na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych dotyczące wynagrodzeń za miesiąc grudzień 2008 r. i wypłacone w tymże grudniu, powinny być rozliczane na zasadach obowiązujących w 2008 r., albowiem dotyczą one dochodów tego roku. Stanowisko podatnika uzasadnia dodatkowo ogólna reguła wyrażona w art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą dochodem ze źródła przychodów, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie tut. Organ zauważa, że ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) nie zawiera przepisu określonego jako art. 23 ust. 6bb. Jednakże mając na uwadze kontekst zawartych informacji tut. Organ zrozumiał, iż Wnioskodawca określając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego miał na uwadze przepis art. 22 ust. 6bb ww. ustawy.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W świetle powołanego uregulowania, aby dany wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu zaistnieć muszą łącznie poniższe warunki:

* wydatek musi pozostawać w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą;

* nie może być wymieniony w katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów (art. 23 ust. 1 ustawy).

Łączne spełnienie tych dwóch warunków: pozytywnego i negatywnego wystarczy, aby dany wydatek uznać za koszt uzyskania przychodów.

Ustawodawca wyraźnie wskazuje, że kosztem uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Tym samym, koszty muszą być ponoszone w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Kosztami podatkowymi są m.in. koszty pracownicze. Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenie, a także składki na ubezpieczenie społeczne w części finansowanej przez płatnika.

Należy zauważyć, iż do dnia 31 grudnia 2008 r. przedsiębiorcy przy zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzeń pracowniczych oraz składek na ubezpieczenie społeczne w części finansowanej przez płatnika mogli stosować wyłącznie metodę kasową. Oznaczało to, iż wynagrodzenia oraz składki w części finansowanej przez płatnika, mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich zapłaty.

Od 1 stycznia 2009 r. obowiązują nowe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulujące zasady zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzeń oraz składek na ubezpieczenie społeczne, składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Na podstawie art. 1 pkt 12 lit. d) ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r. Nr 208, poz. 1316) w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzono zmiany poprzez m.in. dodanie do ustawy art. 22 ust. 6ba i ust. 6bb. Znowelizowane przepisy ustawy mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 22 ust. 6bb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 6ba, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 11, poz. 74 z późn. zm.), w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 23 ust. 1 pkt 37, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 23 ust. 1 pkt 55a i ust. 3d.

Powyższy przepis art. 22 ust. 6bb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - zgodnie z treścią art. 14 ustawy zmieniającej - ma zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

W świetle art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że składki opłacone przez Wnioskodawcę do dnia 15 stycznia 2009 r. z tytułu ubezpieczeń społecznych w części finansowanej przez podatnika jako płatnika składek, oraz składki na Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, dotyczą wynagrodzeń pracowników za miesiąc grudzień 2008 r., wypłaconych do dnia 31 grudnia 2008 r. Przepis art. 22 ust. 6bb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie do uzyskanych dochodów od dnia 1 stycznia 2009 r. Oznacza to, że nowe zasady zaliczania do kosztów uzyskania przychodów składek ZUS stosuje się do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2009 r.

Zatem koszty narzutów na wynagrodzenia pracownicze wypłacone w grudniu 2008 r., tj. składki na obowiązkowe ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, opłaconych do 15 stycznia 2009 r., należy rozliczyć według zasad obowiązujących do dnia 31 grudnia 2008 r.

W oparciu o art. 23 ust. 1 pkt 55a i art. 23 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008 r. - należy stwierdzić, iż ww. składki będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów stycznia 2009 r., tj. miesiąca, w którym zostały zapłacone.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.