ILPB1/415-230/08-2/RP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Powiatowej Stacji Sanitarno-Epidemiologicznej przedstawione we wniosku z dnia 31 marca 2008 r. (data wpływu 4 kwietnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zwrotu kosztów używania własnego pojazdu przez zleceniobiorcę - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 lipca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zwrotu kosztów używania własnego pojazdu przez zleceniobiorcę.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w związku z pozyskiwaniem tzw. dochodów własnych zatrudnia własnego pracownika dodatkowo na umowę zlecenie. W ramach umowy zlecenie zleceniobiorca wykonuje pobór prób u klientów Stacji. W umowie nie ma określonego miejsca wykonywania czynności przez zleceniobiorcę. Dojazd do klienta odbywa się przy użyciu samochodu zleceniobiorcy. Na podstawie zawartej umowy zlecenie Wnioskodawca zwraca zleceniobiorcy poniesione koszty z tytułu używania przez zleceniobiorcę własnego samochodu według stawki określonej w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy.

W chwili obecnej 1 km przebiegu - 0,8358 zł. Zwrot kosztów jest dokonywany na podstawie prowadzonej przez zleceniobiorcę ewidencji przebiegu pojazdu. Od wypłacanego zwrotu kosztów jest potrącany podatek dochodowy od osób fizycznych bez uwzględniania kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy od uzyskanego zwrotu kosztów z tytułu używania własnego pojazdu przez zleceniobiorcę należy potrącić podatek dochodowy od osób fizycznych bez uwzględnienia kosztów uzyskania przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy, zwrot kosztów z tytułu używania przez zleceniobiorcę własnego pojazdu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych bez uwzględnienia kosztów uzyskania przychodów. Dojazdy do klientów nie stanowią u zleceniobiorcy podróży służbowej, gdyż są traktowane jako miejsce wykonywania czynności wchodzących w zakres wykonywania przez zleceniobiorcę pracy.

Możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów nie wynika również z przepisów innych ustaw.

* Dz. U. z 2005 r. Nr 45, poz. 435 art. 46 (a) - ustawa z dnia 28 września 1991 r. o lasach,

* Dz. U. z 1997 r. Nr 106, poz. 675 art. 6 (a) - ustawa z dnia 30 lipca 1997 r. o państwowym przedsiębiorstwie użyteczności publicznej "Poczta Polska".

Podatek jest potrącany bez uwzględniania kosztów uzyskania przychodów, ponieważ zwrot kosztów z tytułu używania przez zleceniobiorcę własnego pojazdu nie jest uwzględniony w art. 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jako wydatek stanowiący koszt uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z wyrażającym zasadę powszechności opodatkowania art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Ponadto na podstawie art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W myśl art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło zostały zakwalifikowane jako przychody z działalności wykonywanej osobiście. Koszty uzyskania przychodów z tytułu umowy zlecenia lub umowy o dzieło określone są w art. 22 ust. 9 pkt 4 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wynoszą 20% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenia chorobowe. Jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości faktycznie poniesionych (art. 22 ust. 10 powołanej wyżej ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.).

Stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności osobom określonym w art. 3 ust. 1 czyli osobom fizycznym mającym miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z tytułu działalności określonej w art. 13 pkt 8, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 19% należności pomniejszonej o koszty uzyskania przychodów oraz pomniejszonej o składki potrącone przez płatnika w danym miesiącu na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b).

Mając powyższe na uwadze, zwrot kosztów związanych z realizacją zlecenia przez zleceniobiorcę, stanowi przychód z tytułu umowy zlecenia podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, chyba że został wyraźnie przez ustawodawcę zwolniony od tego podatku.

Z art. 21 ust. 1 pkt 23b powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolny od podatku jest zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw - do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, z wyłączeniem wypłat ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika.

Z uwagi na to, że zwolnienie dotyczy wyłącznie pracowników, nie ma ono zastosowania dla wypłacanych zleceniobiorcy ryczałtu z tytułu używania samochodu prywatnego do wykonania umowy zlecenia, o którym mowa w złożonym wniosku.

Brak aktu prawnego regulującego zagadnienie zwrotu kosztów podróży zleceniobiorcy nie oznacza, że przedsiębiorca (zleceniodawca) nie może zawrzeć umowy zlecenia lub o dzieło z osoba fizyczną na wykonanie określonego zadania, z którym wiązać się będzie konieczność odbycia podróży krajowej lub zagranicznej. Na zasadzie swobody umów strony mogą uzgodnić, że zleceniobiorca w związku z wykonywaniem umowy otrzyma wynagrodzenie oraz zwrot wydatków poniesionych na ich wykonanie, w tym m.in. zwrot kosztów podróży.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 tej ustawy wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas: a) podróży służbowej pracownika, b) podróży osoby niebędącej pracownikiem - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Zgodnie z ust. 13 art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione: 1) w celu osiągnięcia przychodów lub 2) w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub 3) przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub 4) przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy, w odniesieniu do osób niebędących pracownikami, a więc np. osób wykonujących na obszarze kraju czynności w ramach umów cywilnoprawnych: umowy zlecenie, umowy o dzieło, objęcie zwolnieniem z opodatkowania świadczeń związanych z używaniem samochodu stanowiącego własność ww. osób w celu realizacji czynności określonych w umowie zlecenie czy umowie o dzieło będzie możliwe, w sytuacji gdy świadczenia te spełniają wszystkie niżej wymienione warunki:

* otrzymane zostały w związku z podróżą szeroko rozumianą (art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b),

* nie przekraczają limitu wynikającego z przemnożenia ilości przejechanych kilometrów i stawki za 1 kilometr przebiegu pojazdu określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju,

* nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów,

* zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów.

Zatem, w sytuacji otrzymywania przez podatnika zwrotu wydatków poniesionych z tytułu kosztów podróży, w celu wykonywania obowiązków wynikających z zawieranej przez niego umowy zlecenia należności te będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednak tylko do wysokości określonej w przepisach rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. i przy spełnieniu pozostałych przesłanek konstruujących omawiane zwolnienie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.