ILPB1/415-214/10-2/IM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 lutego 2010 r. (data wpływu 19 lutego 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie likwidacji spółki jawnej jest:

* prawidłowe w części dotyczącej remanentu likwidacyjnego,

* prawidłowe w części dotyczącej opodatkowania zwrotu wkładów w spółce jawnej w związku z likwidacją spółki, do wysokości w jakiej zostały wniesione,

* nieprawidłowe w części dotyczącej opodatkowania nadwyżki ponad wysokość wniesionych wkładów w spółce jawnej w związku z likwidacją spółki.

W dniu 19 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie likwidacji spółki jawnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca nabędzie udział w zabudowanej nieruchomości gruntowej. Przedmiotowy udział Podatnik otrzyma w związku z likwidacją spółki komandytowej, w której jest wspólnikiem.

W najbliższej przyszłości Podatnik planuje zawiązanie spółki jawnej. Nabyty przez Podatnika udział w nieruchomości ma zostać wniesiony jako wkład niepieniężny do nowo powstałej spółki jawnej.

Pozostali współwłaściciele zabudowanej nieruchomości mają także przystąpić do spółki jawnej wnosząc jako wkład posiadane udziały w przedmiotowej nieruchomości.

Spółka jawna ma dokonać zbycia zabudowanej nieruchomości. Następnie planowana jest likwidacja spółki jawnej.

Jedynym majątkiem spółki jawnej będzie przedmiotowa zabudowana nieruchomość.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy likwidacja spółki jawnej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, likwidacja spółki jawnej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż w momencie likwidacji spółka nie będzie posiadała żadnego majątku, który mógłby wejść w skład tzw. remanentu likwidacyjnego.

Zgodnie z art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w razie zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o likwidacji działalności gospodarczej, dochód ustala się przy zastosowaniu do wartości ustalonej według cen zakupu pozostałych na dzień likwidacji towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków oraz rzeczowych składników majątku związanego z wykonywaną działalnością, nie będących środkami trwałymi - takiego wskaźnika procentowego, jaki wynika z udziału dochodu w przychodach w okresie ostatnich trzech miesięcy poprzedzających miesiąc, w którym nastąpiła likwidacja działalności, a jeżeli w tym okresie dochód nie wystąpił - w roku podatkowym poprzedzającym rok, w którym nastąpiła likwidacja.

Przytoczony przepis wprowadza zasadę, zgodnie z którą podatnik dokonując likwidacji prowadzonej działalności gospodarczej zobowiązany jest do opodatkowania podatkiem dochodowym tzw. remanentu likwidacyjnego - części posiadanych składników majątkowych, które związane były z prowadzoną działalnością.

Jedynym majątkiem spółki jawnej będzie wniesiona uprzednio zabudowana nieruchomość. Przed likwidacją spółki jawnej przedmiotowa nieruchomość zostanie zbyta. Po dokonaniu sprzedaży nieruchomości spółka jawna nie będzie posiadała żadnego majątku rzeczowego. Spółka będzie posiadać jedynie środki pieniężne.

W związku z tym, iż spółka jawna w momencie likwidacji nie będzie posiadała składników majątku, które mogłyby wejść w skład remanentu likwidacyjnego, likwidacja spółki jawnej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* prawidłowe w części dotyczącej remanentu likwidacyjnego,

* prawidłowe w części dotyczącej opodatkowania zwrotu wkładów w spółce jawnej w związku z likwidacją spółki, do wysokości w jakiej zostały wniesione,

* nieprawidłowe w części dotyczącej opodatkowania nadwyżki ponad wysokość wniesionych wkładów w spółce jawnej w związku z likwidacją spółki.

Zgodnie z art. 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Natomiast z art. 11 ww. ustawy wynika, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ponadto zgodnie z art. 24 ust. 3 ww. ustawy, w razie zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o likwidacji działalności gospodarczej, dochód ustala się przy zastosowaniu do wartości ustalonej według cen zakupu pozostałych na dzień likwidacji towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków oraz rzeczowych składników majątku związanego z wykonywaną działalnością, nie będących środkami trwałymi - takiego wskaźnika procentowego, jaki wynika z udziału dochodu w przychodach w okresie ostatnich trzech miesięcy poprzedzających miesiąc, w którym nastąpiła likwidacja działalności, a jeżeli w tym okresie dochód nie wystąpił - w roku podatkowym poprzedzającym rok, w którym nastąpiła likwidacja. Za datę likwidacji działalności gospodarczej uważa się datę określoną w zawiadomieniu, o którym mowa w zdaniu poprzednim. Nie ustala się dochodu na dzień likwidacji, jeżeli:

W związku z zaprzestaniem prowadzenia działalności gospodarczej, podatnik zobowiązany jest na dzień likwidacji działalności gospodarczej, sporządzić remanent likwidacyjny i ustalić dochód w trybie art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Za datę likwidacji działalności gospodarczej uważa się datę określoną w zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego o likwidacji działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 44 ust. 4 powołanej ustawy, podatek od dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 3, ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% tego dochodu. Podatek jest płatny w terminie płatności zaliczki za ostatni miesiąc prowadzenia działalności, a w przypadku podatników, którzy wybrali kwartalny sposób wpłacania zaliczek - w terminie płatności zaliczki za ostatni kwartał prowadzenia działalności. w tym przypadku podatnik jest obowiązany w terminie płatności tego podatku złożyć w urzędzie skarbowym spis pozostałych na dzień likwidacji towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków oraz rzeczowych składników majątku związanego z wykonywaną działalnością, w tym także dzieł sztuki, eksponatów muzealnych i aparatury audiowizualnej, niebędących środkami trwałymi, wycenionych według cen zakupu, jeżeli wydatki na ich nabycie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując, w przypadku gdy spółka jawna w momencie likwidacji nie będzie posiadała składników majątku, które mogłyby wejść w skład remanentu likwidacyjnego, nie wystąpi dochód, o którym mowa w art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Likwidację spółki jawnej reguluje między innymi art. 81 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych - dalej k.s.h. (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem w przypadku likwidacji spółki sporządza się bilans na dzień rozpoczęcia i zakończenia likwidacji. z art. 82 § 1 i 2 k.s.h. wynika natomiast, że z majątku spółki spłaca się przede wszystkim zobowiązania spółki oraz pozostawia się odpowiednie kwoty na pokrycie zobowiązań niewymagalnych lub spornych. Pozostały majątek dzieli się między wspólników w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku.

Tak więc w przypadku likwidacji spółki wspólnikowi przysługuje prawo zwrotu udziału kapitałowego. Wypłacenie wspólnikowi wartości ustalonego w procesie likwidacji spółki udziału kapitałowego stanowi dla niego przysporzenie majątkowe, które podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych.

Artykuł 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo wkładów do spółki osobowej. z brzmienia powyższego przepisu wynika, że nie istnieje obowiązek uiszczenia podatku dochodowego w przypadku zwrotu wkładów w spółce osobowej, do wysokości w jakiej one zostały do spółki wniesione.

Natomiast nadwyżka ponad wysokość wniesionych wkładów wypłacona wspólnikowi w związku z likwidacją spółki osobowej stanowi przychód z praw majątkowych, o których mowa w przepisach art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy. Stosownie do treści tego przepisu źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Z kolei, w myśl przepisu art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Przepisy ustawy podatkowej mimo, iż posługują się terminem "prawa majątkowe", nie definiują tego pojęcia, a zawarte w art. 18 ich wymienienie jest jedynie przykładowe, na co wskazuje użyte przez ustawodawcę sformułowanie "w szczególności". Należy zatem przyjąć, iż do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ustawy można zaliczyć także inne prawa nie wymienione w tym przepisie. Prawa związane z udziałem wspólnika w spółce osobowej są prawami majątkowymi, gdyż ich treść stanowią odpowiednio określone przez Kodeks spółek handlowych prawa i obowiązki o charakterze zarówno korporacyjnym, jak i majątkowym.

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, iż po likwidacji spółki jawnej likwidowany podmiot będzie posiadać jedynie środki pieniężne.

Zatem w przedmiotowej sprawie, gdy po likwidacji spółki jawnej wspólnikowi zostanie zwrócony wkład w postaci środków pieniężnych do wysokości w jakiej został wniesiony, wówczas w myśl art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Natomiast wypłacona wspólnikowi nadwyżka ponad wysokość wniesionych wkładów w związku z likwidacją spółki, stanowić będzie przychód z praw majątkowych i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.