ILPB1/415-187/11-5/AA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2, § 6 i § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2011 r. (data wpływu 16 lutego 2011 r.), uzupełnionym w dniu 29 kwietnia 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 16 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 4 i art. 14f § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 14 kwietnia 2011 r., znak ILPB1/415-187/11-2/AA na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 19 kwietnia 2011 r., w dniu 29 kwietnia 2011 r. wniosek uzupełniono (nadano na polskiej placówce pocztowej w dniu 26 kwietnia 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Na podstawie umowy z dnia 30 września 2010 r. A. (dalej Wnioskodawca) sprzedał B. (dalej finansujący) całoroczny jacht pełnomorski. W związku z tą umową strony podpisały jednocześnie w tym samym dniu umowę leasingu finansowego. Wartość przedmiotu leasingu finansowego została określona na taką samą kwotę jak w poprzedzającej ją umowie sprzedaży. W związku z zawarciem ww. umów protokołem odbioru z dnia 13 października 2010 r. jacht został odebrany przez finansującego od Wnioskodawcy, a następnie przekazany przez finansującego Wnioskodawcy. Zainteresowany tym samym objął jacht w posiadanie zależne w oparciu o umowę leasingu finansowego. Jednocześnie zgodnie z art. 17f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i odpowiednio art. 23f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych finansujący wystawił na rzecz Wnioskodawcy fakturę VAT z dnia 13 października 2010 r. dokumentującą dostawę przedmiotowego jachtu i opiewającą na całą wartość świadczenia wynikającego z umowy leasingu finansowego, tj. obejmującą spłatę wartości początkowej środka trwałego będącego przedmiotem leasingu oraz wynagrodzenie finansującego w postaci odsetek. W efekcie na fakturze wyodrębniono wstępną opłatę leasingową stanowiącą w całości ratę kapitałową oraz wszystkie okresowe opłaty leasingowe za cały okres leasingu z podziałem na część kapitałową i na część odsetkową.

Liczba okresowych opłat leasingowych została określona na 69. Na podstawie § 3 umowy sprzedaży z dnia 30 września 2010 r. Wnioskodawca wyraził zgodę na potrącenie przez finansującego z ceny sprzedaży jachtu opłaty administracyjnej, wstępnej opłaty leasingowej oraz kwoty podatku VAT od sumy wszystkich opłat leasingowych opisanych w umowie leasingu.

Po objęciu jachtu w posiadanie zależne Wnioskodawca wpisał jacht do ewidencji środków trwałych spółki. W trakcie trwania umowy leasingu finansowego Wnioskodawca dokonywał odpisów amortyzacyjnych według stawek podatkowych przewidzianych dla jachtu będącego w leasingu. Odpisy amortyzacyjne i odsetki z rat leasingowych stanowiły dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu. Wnioskodawca na podstawie umowy leasingu finansowego zobowiązany został również do ubezpieczenia przedmiotu leasingu we własnym imieniu i na swój koszt, lecz na rzecz finansującego.

Zgodnie z umową spółki i wpisem do KRS przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest transport morski i przybrzeżny pasażerski oraz transport wodny śródlądowy pasażerski oraz wypożyczanie i dzierżawa sprzętu rekreacyjnego i sportowego. Powyższe klasyfikacje obejmują swoim zakresem wypożyczenie i dzierżawę sprzętu łodzi wycieczkowych i jachtów zarówno bez załogi, jak i z załogą. Przedmiotowy jacht został przez Wnioskodawcę wzięty w leasing w celu jego gospodarczego wykorzystania polegającego na jego wynajmie. Oferta i faktyczna możliwość jego wynajęcia jest aktualna przez cały rok kalendarzowy jednak z uwagi na znikome zainteresowanie powyższą usługą w miesiącach zimowych, w praktyce klienci będą korzystać z powyższej oferty w okresie wiosenno-letnim. Wnioskodawca bez względu na to czy jacht jest wynajmowany, czy też stoi nieużywany obowiązany jest na podstawie umowy najmu z dnia 24 czerwca 2010 r. podpisanej z A., płacić comiesięczny czynsz z tytułu najmu powierzchni na nadbrzeżu oraz miejsca przy kei gdzie jest cumowany. W przypadku zgłoszenia się klienta przez cały rok kalendarzowy istnieje możliwość wynajęcia przedmiotowego jachtu. Od dnia rozpoczęcia korzystania z przedmiotowego jachtu na podstawie umowy leasingu do dnia wystąpienia z niniejszym wnioskiem jacht nie został jeszcze nikomu wynajęty z uwagi na brak klientów spowodowany najprawdopodobniej pogodą.

Wnioskodawca podaje, iż przedmiotowy jacht będzie wykorzystywany wyłącznie na cele związane z prowadzeniem działalności.

W związku z powyższym zadano następujące pytania dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W jaki sposób rozliczyć podatkowo wydatki poniesione na utrzymanie jachtu po jego przekazaniu do używania, takie jak ubezpieczenie i czynsz za jego cumowanie.

Zdaniem Wnioskodawcy, aby określić podatkowy charakter wydatków związanych z utrzymaniem jachtu, takich jak koszty ubezpieczenia, czy też jego cumowania, konieczne jest ustalenie czy mają one wpływ na wartość początkową tego środka trwałego, czy też nie. Jak bowiem wynika z treści art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, gdy środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji ich wartość początkowa powiększa się o sumę wydatków poczynionych na ich ulepszenie lub nabycie części składowych lub preferencyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł W takiej sytuacji wydatki poczynione na ulepszenie, modernizację i przebudowę rozlicza się podatkowo tak jak środek trwały, to jest poprzez odpisy amortyzacyjne. Pozostałe nakłady na środek trwały, które są niezbędne do jego utrzymania, tj. zachowania substancji rzeczy, nie wpływające na jego wartość stanowią co do zasady koszty pośrednie, które podlegają ujęciu w poczet kosztów uzyskania przychodów z chwilą ich poniesienia, tj. na zasadach ogólnych wynikających z art. 22 ust. 1 i ust. 5c u.p.d.o.f.

W powyższym kontekście nie ulega wątpliwości, że wydatki na ubezpieczenie i opłaty za cumowanie zmierzają wyłącznie charakter zachowawczy i w żadnym wypadku nie powodują zwiększenia wartości jakiegokolwiek środka trwałego. W efekcie, wobec jednoznacznego brzmienia powyższych regulacji uznać należy, że ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na ubezpieczenie powinny być zaliczone bezpośrednio w poczet kosztów uzyskania przychodów z chwilą ich poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Kwestie dotyczące zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z umowami leasingu zostały przez ustawodawcę uregulowane w art. 23a-23l Rozdziału 4a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów są wszystkie wydatki, których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów i nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na Wnioskodawcy, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

W myśl art. 23a pkt 1 ww. ustawy, przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo do używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Stosownie do postanowień art. 23f ust. 1 ww. ustawy do przychodów finansującego i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 23b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

Jeżeli wysokość kwoty spłaty wartości środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych przypadających na poszczególne opłaty nie jest określona w umowie leasingu, ustala się ją proporcjonalnie do okresu trwania tej umowy (art. 23f ust. 2 ww. ustawy).

Konstrukcja leasingu finansowego sprawia, że zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów korzystającego podlegać będzie tylko tzw. część odsetkowa, koszty użytkowania przedmiotu leasingu takie jak, ubezpieczenie, czynsz za cumowanie itp., natomiast koszty ponoszone w związku ze spłatą wartości początkowej mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów poprzez dokonywane przez korzystającego odpisy amortyzacyjne od przedmiotu leasingu.

Jednocześnie powołany powyżej przepis art. 23f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje, w którym momencie korzystający powinien zaliczyć opłaty związane z leasingiem do kosztów uzyskania przychodów. Zatem rozstrzygając tę kwestię należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów uregulowane w art. 22 ust. 4-6 i ust. 6b.

Stosownie do art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

Zgodnie z art. 22 ust. 5 powołanej ustawy u podatników prowadzących księgi rachunkowe, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

W myśl natomiast art. 22 ust. 5c ww. ustawy koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów stosownie do art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6 powołanej ustawy zasady określone w ust. 5-5c, z zastrzeżeniem ust. 6b, mają zastosowanie również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.

W myśl art. 22 ust. 6b ww. ustawy za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Z przedstawionych informacji wynika, że Wnioskodawca na podstawie umowy leasingu finansowego zobowiązany został również do ubezpieczenia przedmiotu leasingu we własnym imieniu i na swój koszt, lecz na rzecz Finansującego. Zainteresowany podaje, że bez względu na to czy jacht jest wynajmowany, czy też stoi nieużywany obowiązany jest na podstawie umowy najmu płacić comiesięczny czynsz z tytułu najmu powierzchni na nadbrzeżu oraz miejsca przy kei gdzie jest cumowany.

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy, należy uznać, że wydatki poniesione na utrzymanie jachtu po jego przekazaniu do używania, takie jak ubezpieczenie i czynsz za jego cumowanie można z chwilą ich poniesienia zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. organ informuje, że wniosek w części dotyczącej:

* podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych zostanie rozstrzygnięty odrębną interpretacją indywidualną z dnia 19 maja 2011 r., nr ILPB1/415-187/11-4/AA,

* podatku od towarów i usług w zakresie prawa, terminu i sposobu odliczenia podatku VAT w związku z zawartą umową leasingu finansowego jachtu pełnomorskiego zostanie rozstrzygnięty odrębną interpretacją indywidualną z dnia 19 maja 2011 r., nr ILPP1/443-279/11-4/MK.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.