ILPB1/415-151/11-3/AA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2011 r. (data wpływu 9 lutego 2011 r.) uzupełnionym w dniach 11 kwietnia 2011 r. i 9 maja 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnień przedmiotowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnień przedmiotowych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14f § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 8 kwietnia 2011 r., znak ILPB1/415-151/11-2/AA na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawczynię do usunięcia braków, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 11 kwietnia 2011 r., i w tym samym dniu wniosek uzupełniono.

Natomiast w wyniku ponownej analizy przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego stwierdzono, iż wniosek wymaga uzupełnienia o elementy niezbędne do prawidłowego udzielenia interpretacji przepisów prawa podatkowego w związku z czym pismem z dnia 29 kwietnia 2011 r., znak ILPB1/415-152/11-3/AA na podstawie art. 169 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa wezwano Wnioskodawczynię do usunięcia braków, o których mowa w art. 14b § 3 i art. 14b § 4 tej ustawy, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwań pod rygorem pozostawienia bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 2 maja 2011 r., i w dniu 9 maja 2011 r. wniosek uzupełniono o brakujące elementy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem byli właścicielami, na prawach wspólności ustawowej, działki gruntu o numerze 15/3 i powierzchni 3,9824 ha, wpisanej do księgi wieczystej jako grunty orne.

Przedmiotowa działka była użytkowana przez cały okres jej posiadania jako działka rolna i z tytułu jej własności opłacany był podatek rolny. W dniu 6 listopada 2008 r. małżonkowie aktem notarialnym, zbyli przedmiotową nieruchomość małżonkom Y. W akcie notarialnym widnieje zapis, że przedmiotowa działka w planie zagospodarowania przestrzennego ujęta jest na działalność produkcyjną, składy, magazyny, hurtownie, usługi komercyjne, usługi komunikacyjne, zakłady drobnej wytwórczości. Nadto w akcie tym nabywcy oświadczyli, że nabycia dokonują w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jednakże przedmiotową działkę nabywcy nadal użytkują jako działkę rolną.

O fakcie użytkowania przez nabywców przedmiotowej działki jako działki rolnej świadczy również fakt wymierzenia nabywcom - małżonkom Y - decyzją z dnia 29 stycznia 2010 r. podatku rolnego. Również za 2011 rok nabywca będzie opłacał podatek rolny. (decyzja o wymiarze podatku rolnego z dnia 29 stycznia 2010 r.)

Ponadto Wnioskodawczyni wskazuje, iż w dniu 4 maja 2006 r. doszło do przeniesienia w formie aktu notarialnego własności przedmiotowej nieruchomości na Nią i Jej małżonka.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedmiotowej sprawie będzie miało zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a wobec tego czy sprzedaż przedmiotowej działki będzie zwolniona od podatku dochodowego.

Zdaniem Wnioskodawczyni, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody ze sprzedaży tej działki są zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych. Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem dokonała zbycia nieruchomości rolnej, która była użytkowana i wykorzystywana jako grunt orny, tak też wpisana jest do księgi wieczystej oraz przez cały okres jej użytkowania wykorzystywana jest jako grunt rolny.

Przez cały okres posiadania płacony był przez Wnioskodawczynię podatek rolny. Po jej nabyciu przez małżonków Y działka również użytkowana jest jako grunt rolny, taki sam zapis widnieje w księdze wieczystej, a nadto nabywcy nadal opłacają podatek rolny. W przedmiotowej sprawie nie jest istotnym przeznaczenie niniejszej działki w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, ani oświadczenie nabywców, iż przedmiotową nieruchomość nabywają w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, ale kluczowym jest sposób faktycznego korzystania z nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

Należy zauważyć, że ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2007 r. Z uregulowania wynikającego z art. 7 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw, wynika, iż do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

Ze złożonego wniosku wynika, że będącą przedmiotem sprzedaży nieruchomość Wnioskodawczyni nabyła wraz z małżonkiem w 2006 r..

Zatem rozpatrując kwestię opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.

W myśl art. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł. Zobowiązanie podatkowe, wynoszące 10% uzyskanego przychodu, powstaje z mocy prawa i płatne jest bez wezwania organu podatkowego w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia, chyba że podatnik w tym samym terminie złoży właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży wydatkuje na cele mieszkaniowe. Katalog wydatków na cele mieszkaniowe, których poniesienie pozwala skorzystać ze zwolnienia, zawarto w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) wyżej cyt. ustawy, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

Z treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r. wynika, iż wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Natomiast jak wynika z treści art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Z powyższego wynika, że dla zaistnienia zwolnienia, przewidzianego w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, muszą zaistnieć łącznie dwie przesłanki. Pierwsza z nich ma charakter pozytywny i polega na sprzedaży całości lub części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Druga zaś ma charakter negatywny, a mianowicie nie może nastąpić utrata charakteru rolnego gruntów w związku z ich sprzedażą.

Zgodnie z art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w tej ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

Natomiast stosownie do treści art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.) za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiący własność lub znajdujący się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki nieposiadającej osobowości prawnej.

Uszczegóławiając, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, a przez to decydując o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży gruntów należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2001 r. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika Nr 6 tego rozporządzenia.

Stosownie do § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia do użytków rolnych zalicza się: grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, grunty pod stawami i rowy.

Zgodnie z treścią przywołanych przepisów, zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

Jak wskazano wyżej, jedną z istotnych przesłanek wymienionych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy jest konieczność zachowania charakteru rolnego lub leśnego. Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decyduje cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy, co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją.

Cel nabycia gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy, jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę rolnego charakteru nawet wtedy, gdy według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, grunt ten położony jest na terenie upraw rolnych. Istotnym dla możliwości zastosowania zwolnienia jest, aby z aktu notarialnego sprzedaży nieruchomości lub innych niezaprzeczalnych dowodów wynikało, że nabywca nie będzie zmieniał przeznaczenia tej nieruchomości, że ma gospodarstwo rolne albo je tworzy.

Oceniając spełnienie tej przesłanki należy zwrócić uwagę przede wszystkim na faktyczny zamiar nabywcy, odnośnie dalszego przeznaczenia gruntu.

Opisując sprawę będącą przedmiotem interpretacji Wnioskodawczyni wskazała, że w akcie notarialnym widnieje zapis, że przedmiotowa działka w planie zagospodarowania przestrzennego ujęta jest na działalność produkcyjną, składy, magazyny, hurtownie, usługi komercyjne, usługi komunikacyjne, zakłady drobnej wytwórczości. Ponadto w ww. akcie nabywcy oświadczyli, że nabycia dokonują w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku informacje oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż sprzedaż przedmiotowej działki nie korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ działka ta w związku ze sprzedażą zmieni swoje przeznaczenie i utraci charakter rolny.

Natomiast warunkiem, od którego uzależnione jest zwolnienie przychodów ze sprzedaży gruntów, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, jest zachowanie charakteru rolnego sprzedawanej działki przez nabywcę.

W związku z powyższym, sprzedaż przedmiotowej działki będzie podlegać opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

Końcowo wskazać należy, iż okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży utraciła czy też nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, iż spełnia przesłanki do zwolnienia, czy to w postępowaniu prowadzonym w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, czy też w postępowaniu podatkowym. Różnica polega jedynie na tym, że w postępowaniu podatkowym organ podatkowy prowadzi postępowanie dowodowe w celu ustalenia dokładnego stanu faktycznego, zaś indywidualną interpretację wydaje się jedynie w oparciu o stan faktyczny opisany przez Wnioskodawczynię.

Niemniej, w obu tych postępowaniach, dla zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy, spełnione muszą być te same przesłanki określone w tym przepisie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.