ILPB1/415-147/10-4/AMN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 27 stycznia 2010 r. (data wpływu 1 lutego 2010 r.), uzupełnionym w dniu 23 kwietnia 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie źródeł przychodów w części dotyczącej:

* zwrotu kosztów wyżywienia poniesionych przez pracowników podczas podróży służbowych zrealizowanych przy wykorzystaniu Korporacyjnej Karty Kredytowej, dokonanych jako płatność gotówką pobraną z bankomatu przy pomocy Korporacyjnej Karty Kredytowej, zrealizowanych z własnych środków właściwie udokumentowanych następnie zwróconych przez Spółkę - jest prawidłowe,

* zwrotu kosztów wyżywienia poniesionych przez pracowników podczas podróży służbowych zrealizowanych gotówką pobraną z Korporacyjnej karty Kredytowej i z własnych środków udokumentowanych dowodami nie spełniającymi wymogów formalnych, np. paragony/bilety - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie źródeł przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 19 kwietnia 2010 r. znak ILPB1/415-147/10-2/AMN na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wniosek uzupełniono w dniu 23 kwietnia 2010 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zatrudnia pracowników, którzy w ramach realizacji obowiązków pracowniczych odbywają podróże służbowe zarówno na terenie kraju jak i poza jego granicami. Dotychczas rozliczenia z tytułu delegacji służbowych są dokonywane zgodnie z obowiązującymi rozporządzeniami MF. Pierwsze z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania oraz wysokości należności przysługujących pracownikowi z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju oraz drugie 19 grudnia 2002 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania oraz wysokości należności przysługujących pracownikowi z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju.

Jednakże, zwłaszcza podczas zagranicznej podróży służbowej często występują przypadki, gdzie pracownicy korzystają z posiłków, których koszt stwierdzony rachunkiem przekracza limity ustawowe. Sytuacje takie powtarzają się, gdy niemożliwe jest zapłacenie za posiłki w cenie wynikającej z limitu np. gdy posiłki rezerwuje organizator, z uwagi na zwyczajowe napiwki, optymalizację czasu niezbędnego do wykonania zadań wymuszającą korzystanie z posiłków w pobliżu miejsca aktualnego pobytu itp.

Obecnie koszty diet Wnioskodawca zwraca pracownikom w wysokości limitów wynikających z ww. ustaw.

W związku z powyższym, Wnioskodawca zamierza wprowadzić zmiany w obowiązujących przepisach wewnętrznych Spółki. w Regulaminie Wynagradzania wprowadzi zapis, stanowiący że pracownikowi wyjeżdżającemu w delegacje służbową, przysługuje w miejsce dotychczasowych diet całodzienne wyżywienie (śniadanie, obiad, kolację) opłacane przez pracodawcę. Koszty wyżywienia będą pokrywane do wartości faktycznie poniesionych, racjonalnych i uzasadnionych wydatków.

Nadto, Spółka dążąc do maksymalizacji wykorzystania formy rozliczeń bezgotówkowych zamierza wyposażyć wszystkich pracowników udających się w podróż służbową w Korporacyjne Karty Kredytowe.

Pracownicy zobowiązani będą do bezwzględnego korzystania z Korporacyjnych Kart Kredytowych zgodnie z zasadami określonymi w Regulaminie Wynagrodzeń oraz w instrukcji wewnętrznej dotyczącej delegacji służbowych.

Zgodnie z zasadami określonymi w tych dokumentach, w wyjątkowych sytuacjach, gdy nie będzie możliwa zapłata Korporacyjną Kartą Kredytową, delegowany pracownik będzie mógł dokonać płatności gotówkowej, jednak wyłącznie gotówką pobraną z bankomatu przy pomocy Korporacyjnej Karty Kredytowej.

Spółka przewiduje również sytuacje "nadzwyczajne" np. zagubienie karty podczas podróży, brak środków w bankomacie i brak możliwości zapłaty kartą, w których delegowany pracownik będzie mógł z własnych środków pokryć koszty wyżywienia, a następnie Spółka dokona zwrotu tych kosztów, na podstawie złożonego przez pracownika oświadczenia o przyczynie płatności z własnych środków i zaakceptowaniu ich przez przełożonego.

Rozliczenie wydatków z podróży służbowej odbywać się będzie na podstawie: wypełnionego przez pracownika Raportu wydatków z Karty Korporacyjnej z dołączonymi do niego:

* oryginałami wszystkich faktur/rachunków dotyczących wyżywienia wystawionych na Spółkę.

* potwierdzeniami otrzymywanymi podczas dokonywanych płatności przy użyciu Korporacyjnej Karty Kredytowej,

* wyciągami operacji dokonanych za pomocą Korporacyjnej Karty Kredytowej.

Jeżeli delegowany pracownik nie będzie mógł uzyskać faktury/rachunku spełniającego wymogi formalne, wówczas zobowiązany jest wypełnić pisemne oświadczenie o dokonanym wydatku i przyczynach braku właściwego udokumentowania. Do oświadczenia pracownik będzie zobowiązany dołączyć posiadane dowody wydatków, nie spełniające ww. wymogów np. paragony/bilety.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki poniesione na wyżywienie podczas podróży służbowej rozliczone w sposób niżej opisany:

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy zgodnie z zapisem w Regulaminie Wynagradzania Spółki pracownikowi wyjeżdżającemu na delegację służbową Spółka sama zapewnia całodzienne wyżywienie lub zwraca poniesione przez pracownika pełne koszty udokumentowane fakturą lub rachunkiem, a pracownikowi nie są wypłacane diety, nadwyżka pomiędzy kwotą wynikającą z limitów ustawowych, a kwotą wnikającą z przedłożonych do rozliczenia delegacji rachunków nie stanowią przychodu - nieodpłatnego świadczenia na rzecz pracownika podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w części dotyczącej:

* zwrotu kosztów wyżywienia poniesionych przez pracowników podczas podróży służbowych zrealizowanych przy wykorzystaniu Korporacyjnej Karty Kredytowej, dokonanych jako płatność gotówką pobraną z bankomatu przy pomocy Korporacyjnej Karty Kredytowej, zrealizowanych z własnych środków właściwie udokumentowanych następnie zwróconych przez Spółkę - uznaje się za prawidłowe,

* zwrotu kosztów wyżywienia poniesionych przez pracowników podczas podróży służbowych zrealizowanych gotówką pobraną z Korporacyjnej Karty Kredytowej i z własnych środków udokumentowanych dowodami nie spełniającymi wymogów formalnych, np. paragony/bilety - uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Przy czym art. 11 ust. 2a pkt 2 ww. ustawy stanowi, iż wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się - jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika, do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

A zatem ustawodawca ograniczył wysokość zwolnienia od podatku wyłącznie do diet i innych należności za czas podróży służbowej pracownika, określonych w przepisach ustaw bądź wydanych przez Ministra Pracy i Polityki Społecznej rozporządzeń z 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikom zatrudnionym w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990, z późn. zm.) oraz poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991, z późn. zm.).

Na podstawie powołanego przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pracownikowi, z tytułu odbytej podróży służbowej w terminie i w państwie określonym przez pracodawcę, przysługują diety oraz zwrot kosztów za przejazdy, dojazdy, noclegi, a także inne wydatki określone przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb, do wysokości określonej w ww. Rozporządzeniach Ministra Pracy i Polityki Społecznej. Należności te korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Warunkiem niezbędnym do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest odbycie przez pracownika podróży służbowej. z uwagi na brak definicji podróży służbowej na gruncie prawa podatkowego do wyjaśnienia tej kwestii należy posłużyć się art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy (tekst jedn. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.), zgodnie z którym, pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Zatem, podróżą służbową jest każdy wyjazd pracownika na polecenie pracodawcy poza miejscowość, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałe miejsce pracy - w celu wykonania zadania służbowego.

Zgodnie z § 3 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju, z tytułu podróży odbywanej na terenie i w miejscu określonym przez pracodawcę pracownikowi przysługują diety oraz zwrot kosztów:

Z kolei na pokrycie kosztów wyżywienia przysługuje pracownikowi dieta obliczona w wysokości i na zasadach określonych w § 4 ww. rozporządzenia.

Natomiast zgodnie z § 4 pkt 3 pkt 2 dieta nie przysługuje pracownikowi przebywającemu w podróży służbowej, jeżeli pracownikowi zapewniono bezpłatne całodzienne wyżywienie.

Stosownie do § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z tytułu podróży, odbywanej w terminie i w państwie określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

Zgodnie z treścią § 4 ust. 1 powołanego wyżej rozporządzenia dieta jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki.

Wysokość diety za dobę podróży w poszczególnych państwach jest określona w załączniku do rozporządzenia (§ 4 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Pracownikowi, który otrzymuje za granicą ekwiwalent pieniężny na wyżywienie, dieta nie przysługuje. Jeżeli ekwiwalent jest niższy od diety, pracownikowi przysługuje wyrównanie do wysokości należnej diety (§ 5 ust. 3 ww. rozporządzenia).

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, że Wnioskodawca zamierza wprowadzić zmiany w obowiązujących przepisach wewnętrznych Spółki zamieszczając w Regulaminie Wynagradzania zapis, stanowiący że pracownikowi wyjeżdżającemu w delegacje służbową, przysługuje w miejsce dotychczasowych diet całodzienne wyżywienie opłacane przez pracodawcę. Pracownicy zobowiązani będą do bezwzględnego regulowania należności korzystając z Korporacyjnych Kart Kredytowych zgodnie z zasadami określonymi w Regulaminie Wynagrodzeń oraz w instrukcji wewnętrznej dotyczącej delegacji służbowych. w wyjątkowych sytuacjach, gdy nie będzie możliwa zapłata Korporacyjną Kartą Kredytową, delegowany pracownik będzie mógł dokonać płatności gotówkowej, jednak wyłącznie gotówką pobraną z bankomatu przy pomocy Korporacyjnej Karty Kredytowej.

Spółka przewiduje również w sytuacjach "nadzwyczajnych" np. zagubienie karty podczas podróży, brak środków w bankomacie i brak możliwości zapłaty kartą, w których delegowany pracownik będzie mógł z własnych środków pokryć koszty wyżywienia, a następnie Spółka dokona zwrotu tych kosztów, na podstawie złożonego przez pracownika oświadczenia o przyczynie płatności z własnych środków i zaakceptowaniu ich przez przełożonego.

Rozliczenie wydatków z podróży służbowej odbywać się będzie na podstawie: wypełnionego przez pracownika Raportu wydatków z Karty Korporacyjnej z dołączonymi do niego:

* oryginałami wszystkich faktur/rachunków dotyczących wyżywienia wystawionych na Spółkę.

* potwierdzeniami otrzymywanymi podczas dokonywanych płatności przy użyciu Korporacyjnej Karty Kredytowej,

* wyciągami operacji dokonanych za pomocą Korporacyjnej Karty Kredytowej.

Jeżeli delegowany pracownik nie będzie mógł uzyskać faktury/rachunku spełniającego wymogi formalne, wówczas zobowiązany jest wypełnić pisemne oświadczenie o dokonanym wydatku i przyczynach braku właściwego udokumentowania. Do oświadczenia pracownik będzie zobowiązany dołączyć posiadane dowody wydatków, niespełniające ww. wymogów np. paragony/bilety.

Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nie będzie zapewniał pracownikom będącym w podróży służbowej bezpłatnego całodziennego wyżywienia, tylko będzie udostępniał środki na pokrycie kosztów związanych z wyżywieniem lub będzie zwracał ww. koszty wyżywienia na podstawie wypełnionego przez pracownika Raportu wydatków z Karty Korporacyjnej z dołączonymi do niego oryginałami wszystkich faktur/rachunków dotyczących wyżywienia wystawionych na Spółkę, potwierdzeniami otrzymywanymi podczas dokonywanych płatności przy użyciu Korporacyjnej Karty Kredytowej, wyciągami operacji dokonanych za pomocą Korporacyjnej Karty Kredytowej. Ponadto jeżeli delegowany pracownik nie będzie mógł uzyskać faktury/rachunku spełniającego wymogi formalne, wówczas zobowiązany będzie wypełnić pisemne oświadczenie o dokonanym wydatku i przyczynach braku właściwego udokumentowania oraz dołączyć posiadane dowody wydatków, niespełniające ww. wymogów np. paragony/bilety.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że w sytuacji, kiedy Spółka sama będzie finansować bezpośrednio koszty całodziennego wyżywienia pracowników, a pracownikom przebywającym w podróży służbowej nie będą wypłacane diety, wartość finansowanych przez Wnioskodawcę kosztów wyżywienia udokumentowanych dowodami poniesienia wydatku przez Spółkę, nie będzie stanowiła dla pracowników przychodu podlegającego opodatkowaniu, gdyż będzie podlegać zwolnieniu na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w sytuacji, kiedy pracodawca będzie zwracał pracownikowi poniesione koszty wyżywienia na podstawie przedłożonych przez niego paragonów lub innych bezimiennych potwierdzeń płatności - w związku z brakiem możliwości uzyskania przez tego pracownika faktury/rachunku spełniającego wymogi formalne - brak jest podstaw do uznania zwrotu tych należności za zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy zauważyć, że paragony są bezimienne, a to oznacza, iż nie można stwierdzić, kto poniósł te wydatki. Fakt zwrotu pracownikowi tych kosztów nie oznacza, że pracownik otrzymał odbywając podróż służbową ekwiwalent pieniężny na wyżywienie, co skutkowałoby tym, że nie przysługiwałaby mu dieta.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.