ILPB1/415-1398/14-2/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 9 grudnia 2014 r. (data wpływu 11 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych częściowego zwrotu wkładu wniesionego do spółki komandytowej - jest:

* nieprawidłowe - w części dotyczącej określenia źródła przychodów,

* prawidłowe - w pozostałej części.

W dniu 11 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych częściowego zwrotu wkładu wniesionego do spółki komandytowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest komandytariuszem spółki komandytowej "A" spółka z o.o. spółka komandytowa. W celu dokapitalizowania spółki Zainteresowany zamierza zwiększyć swój wkład i wnieść do spółki, w postaci aportu rzeczowego, działkę gruntową wraz z rozpoczętą na tej działce budową budynku mieszkalnego. W przyszłości planowane jest obniżenie wkładu udziałowca - Wnioskodawcy - do tej spółki i zwrot części jego wartości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych częściowy zwrot wkładu przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego spowoduje powstanie przychodu do opodatkowania.

2. Do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować powstały przychód na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

3. Jakie wydatki będą kosztem uzyskania przychodu na gruncie tej ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy, częściowy zwrot wkładu wspólnika do spółki komandytowej jest przychodem do opodatkowania kwalifikowanym do źródła "pozarolnicza działalność gospodarcza" - art. 10 ust. 1 pkt 3.

W przypadku uzyskania częściowego zwrotu wkładów do spółki komandytowej Zainteresowany uważa, że jest upoważniony do obniżenia uzyskanego przychodu o koszty uzyskania przychodów na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

* nieprawidłowe - w części dotyczącej określenia źródła przychodów,

* prawidłowe - w pozostałej części.

Zgodnie z przepisem art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do art. 102 ww. Kodeksu, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Na podstawie dyspozycji zawartej w art. 103 § 1 Kodeksu spółek handlowych, do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej.

W związku z tym należy wskazać, że w myśl art. 48 § 2 Kodeksu spółek handlowych, wkład wspólnika może polegać na przeniesieniu lub obciążeniu własności rzeczy lub innych praw, a także na dokonaniu innych świadczeń na rzecz spółki. Zgodnie natomiast z art. 54 § 1 w związku z art. 37 § 1 Kodeksu spółek handlowych, zmniejszenie udziału kapitałowego wymaga zgody pozostałych wspólników.

Powyższe oznacza, że przepisy Kodeksu spółek handlowych dopuszczają możliwość zmniejszenia udziału kapitałowego, czyli zmniejszenie wkładów wspólników.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, jako komandytariusz spółki komandytowej, zamierza zwiększyć swój wkład w tej spółce i wnieść aport rzeczowy w celu jej dokapitalizowania. W przyszłości planowane jest obniżenie wkładu Wnioskodawcy i zwrot części jego wartości.

W związku z tym powstała wątpliwość dotycząca skutków podatkowych po stronie Wnioskodawcy związanych z częściowym zwrotem wkładu wniesionego do spółki komandytowej.

W odniesieniu do powyższej kwestii tut. Organ zauważa, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zatem, w myśl przytoczonych regulacji należy stwierdzić, że w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę zwrotu części wartości wkładu wniesionego do spółki komandytowej, u Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym przychód ten należy zaliczyć do określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródła przychodów, jakim są m.in. prawa majątkowe.

Stosownie bowiem do treści art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Z kolei w myśl przepisu art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Przepisy ustawy podatkowej, mimo że posługują się terminem "prawa majątkowe", nie definiują tego pojęcia, a zawarty w art. 18 cyt. ustawy katalog tych praw jest jedynie przykładowy, na co wskazuje użyte przez ustawodawcę sformułowanie "w szczególności". Należy zatem przyjąć, że do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można zaliczyć także inne prawa, nie wymienione w tym przepisie.

Wobec powyższego, przychód uzyskany w związku z obniżeniem (zwrotem) wkładu wniesionego do spółki komandytowej podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, jako przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazują enumeratywnie, jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia między nim a osiągniętym przychodem związku przyczynowo-skutkowego. Ponadto celem ponoszonego kosztu powinno być osiągnięcie przychodu i jednocześnie przedmiotowy wydatek nie może znajdować się wśród wymienionych w art. 23 ww. ustawy.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

* musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* musi być należycie udokumentowany.

Zatem z tytułu zwrotu części wkładu w spółce komandytowej Wnioskodawca uzyska przychód z praw majątkowych. Dochodem z tego źródła przychodów podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych będzie nadwyżka sumy przychodów nad kosztami poniesionymi na nabycie (objęcie) tego wkładu - proporcjonalnie do wielkości obniżenia - niezaliczonymi uprzednio do kosztów uzyskania przychodów w spółce osobowej.

Jednocześnie wskazać należy, że w stosunku do przychodów uzyskanych z tytułu obniżenia wkładów w spółkach osobowych ustawodawca nie określił żadnych szczególnych rozwiązań. Oznacza to, że w tym przypadku zastosowanie będą miały ogólne reguły dotyczące ustalania przychodów.

Zatem Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia wartości uzyskanego przychodu z tytułu zwrotu części wkładu o koszty uzyskania tego przychodu niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w spółce osobowej, tj. o wydatki faktycznie poniesione na nabycie (objęcie) wycofanej części wkładu do spółki komandytowej, które będą spełniać przesłanki wymienione w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz przytoczone regulacje prawne, należy wskazać, że częściowy zwrot wkładu wniesionego uprzednio do spółki komandytowej skutkować będzie powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu z praw majątkowych, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast kosztem uzyskania przychodów z tego tytułu będą wydatki poniesione na nabycie (objęcie) tego wkładu - proporcjonalnie do wielkości obniżenia - spełniające przesłanki wymienione w art. 22 ust. 1 ww. ustawy. Przy czym kosztem uzyskania przychodów mogą być tylko te koszty, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w spółce komandytowej.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej określenia źródła przychodów jest nieprawidłowe, natomiast w pozostałej części jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.