ILPB1/415-1320/10-5/AMN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 5 listopada 2010 r. (data wpływu 22 listopada 2010 r.), uzupełnionym w dniu 10 lutego 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnień przedmiotowych - jest prawidłowe.

W dniu 22 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów oraz zwolnień przedmiotowych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 1 oraz art. 14f § 1 i § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 26 stycznia 2011 r. znak ILPB1/415-1320/10-2/AMN na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawczynię do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 1 lutego 2011 r., w dniu 10 lutego 2011 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 7 lutego 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest wspólnikiem spółki jawnej. Prowadzi działalność w formie apteki ogólnodostępnej. Jest to dwuosobowa spółka. Spółka prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Zatrudnia pracowników z wykształceniem średnim - techników farmacji.

W dniu 1 września 2010 r. zatrudniono nowego pracownika z wykształceniem technik farmaceuta jako stażystę. Pracownik ten jest w trakcie kontynuowania studiów na Uniwersytecie (...).

W związku z tym, że Spółka jest zainteresowana podniesieniem fachowości w aptece, personelem z wyższym wykształceniem, podjęto decyzję o dofinansowaniu tych studiów.

Podpisano z pracownikiem umowę o zakresie/warunkach świadczeń dla pracownika podnoszącego kwalifikacje zawodowe.

W dniu 29 września 2010 r. Spółka opłaciła semestr zimowy, 5 rok studiów, z rachunku bankowego spółki jawnej na konto Uniwersytetu (...) w X.

Uczelnia, przed podpisaniem z pracownikiem umowy o dofinansowanie, wystawiła fakturę VAT na nazwisko i imię pracownika - z tego dokumentu znany był Spółce koszt studiów. Faktura VAT wystawiona została w dniu 7 września 2010 r. z terminem płatności 30 września 2010 r..

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie zwolnień przedmiotowych.

Czy opłata za studia poniesiona w całości przez płatnika za pracownika jest w powyższej sytuacji przychodem pracownika zwolnionym z podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w opisanej sytuacji, jeśli organizatorem studiów jest szkoła wyższa, to zarówno w przypadku gdy pracownik został skierowany przez pracodawcę na studia, jak i w przypadku braku skierowania zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie miało zastosowanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 12 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z cytowanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że do przychodów pracownika zalicza się wszystkie otrzymywane przez niego świadczenia, wynikające z zawartej umowy bądź mające związek z wykonywaniem przez niego pracy.

Należy zatem przyjąć, że co do zasady wartość świadczeń otrzymanych przez pracownika na dokształcanie i podnoszenie kwalifikacji zawodowych stanowi przychód ze stosunku pracy.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 90 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 15 lipca 2010 r., wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracownika, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnień z części dnia pracy, przysługujących pracownikom podejmującym naukę w szkołach lub podnoszącym kwalifikacje zawodowe w formach pozaszkolnych.

Z dniem 16 lipca 2010 r. weszła w życie ustawa z dnia 20 maja 2010 r. o zmianie ustawy - Kodeks pracy oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 105, poz. 655), dalej ustawa, wypełniając lukę prawną jaka powstała po wydaniu w dniu 31 marca 2009 r. orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego (sygn. akt k 28/08). Uznano w nim art. 103 Kodeksu pracy za niezgodny z art. 92 ust. 1 Konstytucji. w tej sytuacji zarówno wskazana norma, jak i wydane na jego podstawie rozporządzenie utraciły moc obowiązującą z dniem 10 kwietnia 2010 r., tj. z upływem 12 miesięcy od dnia ogłoszenia wyroku w Dz. U. Nr 58, poz. 485.

W art. 1 ww. ustawy wskazano, iż w Kodeksie pracy po art. 103 (który utracił moc) dodaje się art. 103¹-103⁶. w myśl art. 103¹ § 1 Kodeksu pracy przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą.

Ww. ustawa w art. 2 nadała również nowe brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego.

Z kolei w art. 3 ustawy zmieniającej wskazano, iż do pracowników, którzy rozpoczęli podnoszenie kwalifikacji zawodowych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. przed dniem 16 lipca 2010 r.), stosuje się przepisy regulujące zasady i warunki podnoszenia kwalifikacji zawodowych przez pracowników, obowiązujące przed dniem 11 kwietnia 2010 r.

Zatem w takich przypadkach stosuje się przepisy regulujące zasady i warunki podnoszenia kwalifikacji zawodowych przez pracowników, obowiązujące przed utratą mocy art. 103 Kodeksu pracy oraz wydanego na jego podstawie ww. rozporządzenia. Dotyczy to zarówno umów zawartych przed dniem 11 kwietnia 2010 r., jak i od dnia 11 kwietnia 2010 r. do dnia 15 lipca 2010 r. w sytuacji, gdy umowa na podnoszenie kwalifikacji zawodowych zawarta została przed dniem 16 lipca 2010 r., a faktyczne szkolenia pracowników rozpoczęły się już po dniu 16 lipca 2010 r. zastosowanie znajdzie również przepis przejściowy ustawy zmieniającej, data zawarcia w tym przedmiocie umowy przesądza o zastosowaniu właściwych przepisów.

Natomiast nowe regulacje zawarte w art. 103¹-103⁶ Kodeksu pracy różnicują zakres świadczeń przysługujących pracownikom w zależności od tego, czy pracownik:

Pracownikowi, który podnosi kwalifikacje zawodowe z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą, przysługuje urlop szkoleniowy i zwolnienie z całości lub z części dnia pracy, z zachowaniem prawa do wynagrodzenia, które nie korzysta ze zwolnienia. Ponadto pracodawca może mu przyznać dodatkowe świadczenia, w szczególności pokryć opłaty za kształcenie, przejazd, podręczniki i zakwaterowanie (art. 103³ Kodeksu pracy), które w takich okolicznościach korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei pracownikowi, który zdobywa lub uzupełnia wiedzę i umiejętności z własnej inicjatywy, może być przyznane jedynie zwolnienie z całości lub części dnia pracy bez zachowania prawa do wynagrodzenia i urlop bezpłatny - w wymiarze ustalonym w porozumieniu zawieranym między pracodawcą i pracownikiem (art. 103⁶ Kodeksu pracy).

Natomiast ewentualne dodatkowe świadczenia pracodawcy polegające np. na opłaceniu kosztów kształcenia pracownikowi, który zdobywa lub uzupełnia wiedzę i umiejętności z własnej inicjatywy - nie są objęte zwolnieniem od podatku określonym w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w rezultacie stanowią przychód tej osoby ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Ponadto należy zaznaczyć, iż pracodawca zawiera - na piśmie - z pracownikiem podnoszącym kwalifikacje zawodowe umowę określającą wzajemne prawa i obowiązki stron. Postanowienia umowy nie mogą być jednak mniej korzystne niż przepisy Kodeksu pracy (art. 103⁴ § 1 i 2 Kodeksu pracy).

Pracodawca nie ma obowiązku zawarcia umowy, jeżeli nie zamierza zobowiązać pracownika do pozostawania w zatrudnieniu po ukończeniu podnoszenia kwalifikacji zawodowych (art. 103⁴ § 3 Kodeksu pracy).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w dniu 1 września 2010 r. spółka zatrudniła nowego pracownika z wykształceniem technik farmaceuta jako stażystę. Pracownik ten jest w trakcie kontynuowania studiów na Uniwersytecie (...)na wydziale Farmaceutycznym.

W związku z tym, że Spółka jest zainteresowana podniesieniem fachowości w aptece, personelem z wyższym wykształceniem, podjęto decyzję o dofinansowaniu tych studiów.

Podpisano z pracownikiem umowę o zakresie/warunkach świadczeń dla pracownika podnoszącego kwalifikacje zawodowe.

W dniu 29 września 2010 r. Spółka opłaciła semestr zimowy, 5 rok studiów, z rachunku bankowego spółki jawnej na konto Uniwersytetu (...).

Uczelnia, przed podpisaniem z pracownikiem umowy o dofinansowanie, wystawiła fakturę VAT na nazwisko i imię pracownika - z tego dokumentu znany był Spółce koszt studiów. Faktura VAT wystawiona została w dniu 7 września 2010 r. z terminem płatności 30 września 2010 r..

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje prawne oraz przedstawiony stan faktyczny należy uznać, iż opłata za studia poniesiona za pracownika w całości przez spółkę jawną, jest przychodem pracownika zwolnionym z podatku dochodowego od osób fizycznych na mocy art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Rozstrzygnięcie przedstawionego we wniosku pytania dotyczącego kosztów uzyskania przychodów, zawarto w interpretacji indywidualnej z dnia 22 lutego 2011 r. nr ILPB1/415-1320/10-4/AMN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).