ILPB1/415-1286/10-5/AG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 listopada 2010 r. (data wpływu 10 listopada 2010 r.), uzupełnionym w dniu 9 grudnia 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 10 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 oraz art. 14f § 1 i § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 1 grudnia 2010 r. znak ILPB1/415-1286/10-2/AG na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 3 grudnia 2010 r., a w dniu 9 grudnia 2010 r. wniosek uzupełniono.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Od 2001 r. Wnioskodawca wraz ze szwagrem są wspólnikami spółki jawnej, powstałej z przekształcenia spółki cywilnej. Dochody z tej działalności Zainteresowany wykazuje w zeznaniu rocznym PIT-36L.

W dniu vvv marca 2010 r. wspólnicy spółki jawnej podpisali z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości umowę o dofinansowanie w ramach działania 8.2 Wspieranie wdrażania elektronicznego biznesu typu B2B 8 osi priorytetowej Społeczeństwo informacyjne - zwiększanie innowacyjności gospodarki Programu Innowacyjna Gospodarka 2007-2013.

Przyznane dofinansowanie wynosi 1.547.664,50 zł. 85% tej kwoty stanowi płatność ze środków europejskich, a 15% - dofinansowanie w formie dotacji celowej. W harmonogramie płatności założona została zaliczkowa wypłata dofinansowania (jednorazowa zaliczka w wysokości 464.299.35 zł, którą otrzymano w kwietniu 2010 r.). Została ona ujęta w księgach rachunkowych na koncie "rozliczenia międzyokresowe przychodów". Pozostała cześć dofinansowania otrzymywana będzie w formie refundacji (po rozliczeniu każdego etapu).

W projekcie założone zostały wydatki na:

W związku z powyższym, pojawiły się wątpliwości w zakresie określenia przychodów i kosztów podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, poszczególne tytuły kosztowe należy rozliczać w dacie poniesienia kosztu - niezależnie od daty faktycznego wpływu dofinansowania - w następujący sposób:

* ad. a) odpisy amortyzacyjne w części nie pokrytej dofinansowaniem stanowić będą koszty uzyskania przychodów, w pozostałej części - nie będą stanowić kosztu uzyskania przychodów,

* ad. b) jak wyżej,

* ad. c) jak wyżej,

* ad. d) koszty te stanowić będą koszty uzyskania przychodów w miesiącu poniesienia - w części nie pokrytej dofinansowaniem, w pozostałej części - nie będą stanowić kosztu uzyskania przychodów,

* ad. e) jak w punkcie d),

* ad. f) jak w punkcie d).

Ww. sposób kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów zastosowany powinien być niezależnie od tego, czy określone wydatki poniesione zostaną w jednym roku podatkowym, a dofinansowanie do nich wpłynie na rachunek bankowy w kolejnym roku podatkowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W interpretacji indywidualnej z dnia 10 lutego 2011 r. nr ILPB1/415-1286/10-4/AG wydanej dla Wnioskodawcy tut. organ stwierdził, iż zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przychodem z działalności gospodarczej są również m.in. dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych (art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy).

Podano, iż przychód podatkowy z tytułu przyznanego dofinansowania należy rozpoznać - zgodnie z treścią art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w terminach wpływu poszczególnych kwot z tego tytułu w kwocie przelewu, tj. faktycznego wpływu środków pieniężnych.

Wskazano również, że ww. przychód będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych:

* w części dotyczącej środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka - na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 136 ww. ustawy,

* w części dotyczącej środków pochodzących z dotacji z budżetu państwa - na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 tej ustawy,

* w części dotyczącej środków pochodzących z Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości - na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 47c cyt. ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 5c ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Przedstawione normy art. 22 ust. 5 i ust. 5c ww. ustawy, wskazują jednoznacznie, iż ustalając moment uznania wydatku za koszt podatkowy, należy rozstrzygnąć, czy istnieje możliwość powiązania tego wydatku z przychodem osiągniętym w roku podatkowym. Podatnik bowiem ponosi koszty, które bezpośrednio wiążą się z konkretnymi przychodami osiągniętymi w roku podatkowym lub też obciążają go koszty mające pośredni wpływ na osiągane przez niego przychody w ogóle.

Z tego też względu ww. wydatki poniesione przez spółkę, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem będą stanowiły koszt uzyskania przychodu w dacie poniesienia, z uwzględnieniem przepisu art. 22 ust. 5d ustawy, stanowiącego, iż za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Wskazanie w art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, że dniem poniesienia kosztu jest dzień, na który ujęto koszt w księgach oznacza, że dla celów podatkowych koszt ten należy rozpoznać w oparciu o uregulowania wynikające z rachunkowości.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137 ustawy.

Natomiast w myśl art. 23 ust. 1 pkt 45 powołanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

W związku z tym wydatki (w tym odpisy amortyzacyjne) sfinansowane środkami otrzymanymi na mocy ww. przepisów nie stanowią kosztów uzyskania przychodów pozarolniczej działalności gospodarczej.

Reasumując, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy stwierdzające, iż poszczególne tytuły kosztowe należy rozliczać w dacie poniesienia kosztu - niezależnie od daty faktycznego wpływu dofinansowania, ponieważ nie są one finansowane środkami pochodzącymi z tej dotacji - w następujący sposób:

* ad. a) odpisy amortyzacyjne w części nie pokrytej dofinansowaniem stanowić będą koszty uzyskania przychodów, w pozostałej części - nie będą stanowić kosztu uzyskania przychodów,

* ad. b) odpisy amortyzacyjne, które zwiększą wartość środka trwałego, w części nie pokrytej dofinansowaniem stanowić będą koszty uzyskania przychodów, w pozostałej części - nie będą stanowić kosztu uzyskania przychodów,

* ad. c) odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych w części nie pokrytej dofinansowaniem stanowić będą koszty uzyskania przychodów, w pozostałej części - nie będą stanowić kosztu uzyskania przychodów,

* ad. d) koszty wynagrodzenia wraz z narzutami osób bezpośrednio zaangażowanych w realizację projektu stanowić będą koszty uzyskania przychodów w miesiącu poniesienia - w części nie pokrytej dofinansowaniem, w pozostałej części - nie będą stanowić kosztu uzyskania przychodów,

* ad. e) koszty przeprowadzenia przez firmę zewnętrzną szkoleń pracowników stanowić będą koszty uzyskania przychodów w miesiącu poniesienia - w części nie pokrytej dofinansowaniem, w pozostałej części - nie będą stanowić kosztu uzyskania przychodów,

* ad. f) koszty wynagrodzenia wraz z narzutami pracowników biorących udział w ww. szkoleniach stanowić będą koszty uzyskania przychodów w miesiącu poniesienia - w części nie pokrytej dofinansowaniem, w pozostałej części - nie będą stanowić kosztu uzyskania przychodów.

Jednakże podkreślenia wymaga, iż fakt, czy określone wydatki poniesione zostaną w jednym roku podatkowym, a dofinansowanie do nich wpłynie na rachunek bankowy w kolejnym roku podatkowym, ma wpływ na wysokość kosztów uzyskania przychodów roku podatkowego, w którym wydatek poniesiono. W przypadku sfinansowania przedmiotowych wydatków wyłącznie środkami własnymi, poniesione koszty oraz odpisy amortyzacyjne, aż do momentu uzyskania dofinansowania, stanowią w całości koszty uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej.

Dopiero w dniu otrzymania dofinansowania zastosowanie znajdą przepisy art. 23 ust. 1 pkt 45 i pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co skutkować będzie koniecznością skorygowania kosztów uzyskania przychodów - umniejszenia ich o wartość wydatków pokrytych dotacją oraz o wysokość odpisów amortyzacyjnych od tej części wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, która została pokryta dofinansowaniem. W konsekwencji powyższego kosztem uzyskania przychodów będą - jak słusznie wskazał Wnioskodawca - jedynie te wydatki, które zostaną poniesione wyłącznie ze środków własnych wspólników spółki jawnej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. organ informuje, że w zakresie pozostałej problematyki dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych (tj. przychodów) wniosek rozstrzygnięto interpretacją indywidualną z dnia 10 lutego 2011 r. nr ILPB1/415-1286/10-4/AG.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.