ILPB1/415-1281/13-5/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 15 listopada 2013 r. (data wpływu 20 listopada 2013 r.), uzupełnionym w dniu 4 lutego 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia przychodu oraz kosztów uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia udziałów spółki kapitałowej lub papierów wartościowych otrzymanych w związku z rozwiązaniem spółki jawnej #61485; jest nieprawidłowe.

W dniu 20 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w wyniku rozwiązania spółki jawnej, w zakresie skutków podatkowych otrzymania innych składników majątku w wyniku rozwiązania spółki jawnej, w zakresie sposobu ustalenia przychodu oraz kosztów uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia udziałów spółki kapitałowej lub papierów wartościowych otrzymanych w związku z rozwiązaniem spółki jawnej oraz w zakresie skutków podatkowych spłaty wierzytelności otrzymanej w związku z rozwiązaniem spółki jawnej.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14f § 1 i § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 29 stycznia 2014 r. nr ILPB1/415-1281/13-2/AP Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie wysłano w dniu 29 stycznia 2014 r., skutecznie doręczono w dniu 31 stycznia 2014 r., natomiast w dniu 4 lutego 2014 r. uzupełniono wniosek o brakującą opłatę od wniosku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.; dalej: Ustawa PIT) nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca stanie się wspólnikiem spółki z o.o. Ponadto, w ramach planowanych procesów restrukturyzacyjnych przewiduje się, że spółka z o.o. zostanie przekształcona w spółkę jawną, a w późniejszym czasie rozwiązana na podstawie przepisów art. 58 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.; dalej: k.s.h.) poprzez likwidację spółki jawnej lub poprzez jej rozwiązanie bez przeprowadzania likwidacji.

W związku z rozwiązaniem spółki jawnej (ustaniem jej bytu prawnego i wykreśleniem z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, czemu może towarzyszyć procedura likwidacji), wspólnikom w tym Wnioskodawcy #61485; mogą zostać wydane aktywa posiadane przez spółkę jawną, na które składać się mogą środki pieniężne, udziały spółki kapitałowej, papiery wartościowe oraz wierzytelności z tytułu odpłatnego zbycia przez spółkę z o.o. (lub spółkę jawną powstałą z przekształcenia spółki z o.o.) udziałów lub papierów wartościowych.

Udziały i papiery wartościowe wydawane w związku z rozwiązaniem spółki jawnej będą nabywane przez spółkę jawną albo też spółkę przekształcaną (spółkę z o.o., która zostanie przekształcona w spółkę jawną).

Po rozwiązaniu spółki jawnej i wydaniu w ramach rozwiązania udziałów, papierów wartościowych lub wskazanych wierzytelności, możliwa jest sytuacja, w której Wnioskodawca dokona w przyszłości odpłatnego zbycia tych udziałów lub papierów wartościowych, jak również dojdzie do spłaty na rzecz Wnioskodawcy otrzymanych wierzytelności. Obrót udziałami oraz papierami wartościowymi będzie przedmiotem działalności gospodarczej spółki jawnej, tj. tego rodzaju działalność będzie mieściła się w przedmiocie działalności spółki jawnej określonym w umowie spółki jawnej, a ponadto zgodnie z zamierzeniami planowana jest realizacja za pośrednictwem spółki jawnej transakcji obrotu udziałami lub papierami wartościowymi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy Wnioskodawca, w związku z otrzymaniem środków pieniężnych, udziałów spółki kapitałowej, papierów wartościowych, wierzytelności z tytułu odpłatnego zbycia przez spółkę z o.o. (lub spółkę jawną powstałą z przekształcenia spółki z o.o.) udziałów lub papierów wartościowych powinien rozpoznać dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

2. W jaki sposób Wnioskodawca powinien ustalić przychód oraz koszt uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia udziałów spółki kapitałowej lub papierów wartościowych otrzymanych w związku z rozwiązaniem spółki jawnej.

3. Czy spłata na rzecz Wnioskodawcy wierzytelności otrzymanej w związku z rozwiązaniem spółki jawnej będzie wiązała się z powstaniem po stronie Wnioskodawcy dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Tut. Organ informuje, że niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy pytania oznaczonego nr 2, tj. w zakresie sposobu ustalenia przychodu oraz kosztów uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia udziałów spółki kapitałowej lub papierów wartościowych otrzymanych w związku z rozwiązaniem spółki jawnej.

Natomiast wniosek w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 1, tj. w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w wyniku rozwiązania spółki jawnej oraz w zakresie skutków podatkowych otrzymania innych składników majątku w wyniku rozwiązania spółki jawnej, a także w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 3, tj. w zakresie skutków podatkowych spłaty wierzytelności otrzymanej w związku z rozwiązaniem spółki jawnej, został rozstrzygnięty interpretacją indywidualną z dnia 18 lutego 2014 r. nr ILPB1/415-1281/13-4/AP.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2, odpłatne zbycie udziałów spółki kapitałowej lub papierów wartościowych otrzymanych w ramach rozwiązania spółki jawnej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem PIT, jeżeli nastąpi ono po upływie sześciu lat, licząc od miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie spółki niebędącej osobą prawną oraz zbycie nie nastąpiło w wyniku działalności gospodarczej.

W sytuacji, w której do zbycia udziałów spółki kapitałowej lub papierów wartościowych otrzymanych w ramach rozwiązania spółki jawnej dojdzie po upływie sześciu lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie spółki jawnej, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości uzyskanego wynagrodzenia z tytułu odpłatnego zbycia. Natomiast kosztem uzyskania przychodu będą wydatki poniesione przez spółkę jawną, bądź też spółkę przekształcaną (spółkę z o.o., która zostanie przekształcona w spółkę jawną) na nabycie zbywanych udziałów lub papierów wartościowych.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 Ustawy PIT, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b Ustawy PIT, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Natomiast art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy PIT stanowi, iż do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku:

#8210; jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Należy przy tym wskazać, że zastosowanie powyższej regulacji art. 14 ust. 3 pkt 12 Ustawy PIT dotyczy wyłącznie przychodów ze zbycia tych składników majątku, których zbycie generuje przychody zaliczane w świetle Ustawy PIT do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W tym kontekście należy wskazać na przepis art. 5a pkt 6 Ustawy PIT, zgodnie z którym ilekroć w Ustawie PIT jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

#8210; prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Należy przyjmować, że jeżeli Ustawa PIT kwalifikuje określony przychód do odrębnego źródła przychodów aniżeli przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w okresie funkcjonowania spółki osobowej prowadzącej działalność gospodarczą, to zasadnym jest stosowanie analogicznych kryteriów kwalifikacji tych przychodów również po rozwiązaniu spółki.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7 Ustawy PIT, źródłami przychodów są:

* pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

* kapitały pieniężne i inne prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

Tymczasem, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy PIT, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Co jednak istotne, przytaczanego ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej.

W analizowanej sytuacji Wnioskodawca w związku z rozwiązaniem spółki jawnej (ustaniem jej bytu prawnego i wykreśleniem z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego), może otrzymać między innymi udziały spółki kapitałowej oraz papiery wartościowe, które będą nabywane przez spółkę jawną albo też spółkę przekształcaną (spółkę z o.o., która zostanie przekształcona w spółkę jawną), a obrót udziałami oraz papierami wartościowymi będzie przedmiotem działalności gospodarczej spółki jawnej, tj. tego rodzaju działalność będzie mieściła się w przedmiocie działalności spółki jawnej określonym w umowie spółki jawnej, a ponadto zgodnie z zamierzeniami planowana jest realizacja za pośrednictwem spółki jawnej transakcji obrotu udziałami lub papierami wartościowymi.

W rezultacie, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zbycie przez Wnioskodawcę udziałów lub papierów wartościowych otrzymanych w związku z rozwiązaniem spółki jawnej co do zasady będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 24 ust. 3d Ustawy PIT, dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę; przepisy art. 22 ust. 8a stosuje się odpowiednio.

W związku z powyższym oraz z uwagi na fakt, że spółka jawna bądź spółka przekształcana (spółka z o.o.) nabędzie udziały spółki kapitałowej, zastosowanie znajdzie art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy PIT, zgodnie z którym wydatki na nabycie udziałów w spółce mającej osobowość prawną są kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów; z zastrzeżeniem ust. 3e art. 23, który w niniejszej sytuacji nie znajduje zastosowania. Należy zwrócić przy tym uwagę, że analogiczna regulacja dotyczy wydatków poniesionych na zakup udziałów przez spółkę z o.o. (art. 16 ust. 1 pkt 8 oraz 8e Ustawy CIT).

Z powyższego wynika, że niezależnie od tego, czy udziały będą nabywane przez spółkę z o.o. czy też spółkę osobową (po przekształceniu spółki z o.o. w spółkę osobową) wydatki na nabycie udziałów ustalone w oparciu o odpowiednie regulacje Ustawy CIT oraz Ustawy PIT będą mogły stanowić koszt uzyskania przychodu, ale dopiero w momencie uzyskania przychodu ze zbycia tych udziałów. Specyfika przedmiotowej sprawy powoduje jednak, że udziały będą zbywane przez Wnioskodawcę, podczas gdy udziały będą nabywane przez spółkę z o.o., bądź spółkę osobową.

Pomimo tego, w ocenie Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w wysokości wydatków poniesionych przez spółkę z o.o. lub spółkę osobową. Wykładnia systemowa i celowościowa przepisów wprost prowadzi bowiem do wniosku, iż zarówno w przypadku procesu przekształcenia spółki z o.o. w spółkę osobową, jak i rozwiązania spółki osobowej, zastosowanie ma zasada kontynuacji wyceny poszczególnych składników majątkowych dla celów podatkowych. W przypadku przekształcenia przemawia za tym chociażby art. 22g ust. 12 ustawy PIT. Na zasadę kontynuacji wyceny składników majątkowych w przypadku rozwiązania pośrednio wskazuje natomiast art. 22g ust. 1a w związku z art. 22h ust. 1 pkt 4 lit. a i b) Ustawy PIT. Faktem jest, iż przytaczane regulacje dotyczą bezpośrednio środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niemniej jednak obrazują one istotę zasady braku wpływu przekształcenia w spółkę osobową i rozwiązania spółki osobowej na zasady wyceny poszczególnych składników majątkowych.

Biorąc powyższe pod uwagę, skoro zatem wydatki na nabycie udziałów będą ponoszone przez spółkę z o.o. oraz spółkę osobową i nie będą przez spółkę z o.o. ani wspólników spółki osobowej w okresie jej istnienia zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, a wskazywane procesy przekształcenia i rozwiązania spółki jawnej nie wpływają na wycenę składników majątkowych dla celów podatkowych, należy uznać, iż wydatki poniesione przez spółkę z o.o. i spółkę osobową ustalone w oparciu o odpowiednie regulacje Ustawy PIT oraz Ustawy CIT będą kosztem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów rozpoznawanym przez Wnioskodawcę #61485; wspólnika spółki jawnej, który otrzymał przedmiotowe udziały w związku z rozwiązaniem tej spółki.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym:

Wnioskodawca pragnie przy tym podkreślić, iż nie sposób znaleźć uzasadnienia dla odmiennego stanowiska, a w szczególności tezy zgodnie z którą koszt uzyskania przychodu miałyby być ustalany w oparciu o wartość wkładu wnoszonego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Nie tylko nie miałoby to oparcia w regulacjach prawnych, ale również pozostawałoby w opozycji do stanowiska zaprezentowane powyżej przez Wnioskodawcę, które to znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych, np. interpretacja indywidualna wydania przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 września 2013 r. nr ILPB1/415-724/13-6/AP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Tut. Organ zauważa, że możliwość likwidacji i rozwiązania spółki osobowej przewiduje ustawa z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030), w której pośród powodów zakończenia działalności spółki wskazuje się m.in. jednomyślną uchwałę wszystkich wspólników lub przyczyny przewidziane w umowie spółki. W przypadku zaistnienia powyższych okoliczności należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki. Zarówno postępowanie likwidacyjne spółki, jak i inny sposób zakończenia jej działalności, polega na podjęciu czynności faktycznych i prawnych, które zmierzają do upłynnienia majątku spółki. Likwidacja rozumiana jest więc jako postępowanie, które ma doprowadzić do rozwiązania spółki. W wyniku likwidacji / rozwiązania spółka osobowa przestaje istnieć. Powoduje to konieczność zwrotu wspólnikom wkładów oraz spieniężenia majątku spółki albo podziału tego majątku w naturze pomiędzy wspólników.

W związku z tym należy uznać, że zarówno likwidacja, jak i rozwiązanie spółki osobowej, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wywołują te same konsekwencje podatkowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy - Kodeks spółek handlowych, spółka osobowa to #8722; spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Jak podaje przepis art. 5a pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

W związku z tym, wielkość przychodu przypadającego na podatnika (wspólnika spółki osobowej) określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. Taką samą zasadę należy zastosować przy określaniu kosztów uzyskania przychodu, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat przypadających na wspólnika.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Natomiast przepis art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ww. ustawy stanowi, że do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, co do zasady, powstanie dopiero w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia otrzymanych w wyniku likwidacji spółki osobowej składników majątku, z zastrzeżeniem warunków, o których mowa w art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym wskazać, że możliwość zastosowania ww. przepisu, tj. art. 14 ust. 3 pkt 12 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczy wyłącznie przychodów ze zbycia tych składników majątku, których sprzedaż generuje przychody zaliczane w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W tym kontekście należy wskazać przepis art. 5a pkt 6 ww. ustawy, zgodnie z którym ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

#8210; prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z powyższego przepisu wynika, że jeżeli ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza określony przychód do innego źródła niż pozarolnicza działalność gospodarcza, przychód ten stanowi przychód z tego źródła, a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy zdarzenie, które powoduje powstanie tego przychodu, ma związek z działalnością gospodarczą prowadzoną przez przedsiębiorcę. Jak już wskazano, powyższa kwalifikacja determinuje również sposób opodatkowania przychodu (dochodu) ze zbycia składników majątku otrzymanych w wyniku rozwiązania spółki osobowej. Jeżeli bowiem ww. ustawa określony przychód zalicza do odrębnego źródła przychodów w okresie funkcjonowania spółki osobowej prowadzącej działalność gospodarczą, to zasadnym jest stosowanie analogicznych kryteriów kwalifikacji tych przychodów również po rozwiązaniu tej spółki.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Jednakże w niniejszej sprawie podkreślenia wymaga, że w myśl art. 30b ust. 4 cyt. ustawy przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie udziałów (akcji), papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Z przytoczonych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika zatem, że w sytuacji, gdy obrót udziałami spółki kapitałowej i papierami wartościowymi jest przedmiotem działalności gospodarczej, a przychody uzyskane z tego tytułu mimo że są wymienione w katalogu zawartym w art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych #61485; stanowią realizację przedmiotu działalności gospodarczej, wówczas przychody te są zaliczane do źródła przychodów wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, tj. przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (z zastrzeżeniem warunków wskazanych w art. 14 ust. 3 pkt 12 cyt. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w wyniku rozwiązania spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki z o.o. Wnioskodawca otrzyma udziały spółki kapitałowej oraz papiery wartościowe, które mogą być nabywane przez spółkę jawną albo też spółkę przekształcaną (spółkę z o.o.). Zainteresowany wskazał przy tym, że obrót udziałami oraz papierami wartościowymi będzie przedmiotem działalności gospodarczej spółki jawnej, tj. tego rodzaju działalność będzie mieściła się w przedmiocie działalności spółki jawnej określonym w umowie spółki jawnej.

W związku z przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego oraz przytoczonymi regulacjami prawnymi należy wskazać, że skoro przedmiotem działalności gospodarczej likwidowanej spółki osobowej będzie obrót udziałami i papierami wartościowymi, to sprzedaż udziałów i papierów wartościowych otrzymanych przez Wnioskodawcę w wyniku rozwiązania spółki jawnej skutkować będzie powstaniem po stronie Zainteresowanego przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem warunków wskazanych w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b cyt. ustawy.

Oznacza to, że jeżeli odpłatne zbycie ww. udziałów i papierów wartościowych nie nastąpi przed upływem sześciu lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie spółki osobowej, i odpłatne zbycie nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, wówczas po stronie Zainteresowanego nie powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jeżeli natomiast zbycie udziałów oraz papierów wartościowych otrzymanych w wyniku rozwiązania spółki jawnej nastąpi przed upływem sześciu lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie tej spółki, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę; przepisy art. 22 ust. 8a stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 22 ust. 8a ww. ustawy, w przypadku odpłatnego zbycia przez spółkę niebędącą osobą prawną rzeczy i praw będących przedmiotem wkładu do takiej spółki za koszt uzyskania przychodu uważa się:

Mając na uwadze przytoczone regulacje prawne oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że w celu ustalenia dochodu z odpłatnego zbycia akcji w spółce kapitałowej otrzymanych w ramach likwidacji spółki jawnej Wnioskodawca powinien pomniejszyć przychód uzyskany z ich odpłatnego zbycia o wydatki poniesione na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczone w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę #61485; zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym zauważyć, że kosztem uzyskania przychodu będzie wartość wkładu wniesionego przez Wnioskodawcę do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (która zostanie przekształcona w spółkę jawną), w takiej części, jaką będzie stanowiła wartość otrzymanych udziałów spółki kapitałowej oraz papierów wartościowych do wartości całego majątku otrzymanego w związku z rozwiązaniem spółki jawnej (w postaci środków pieniężnych jak i składników majątku).

Tut. Organ zauważa, że wprawdzie Wnioskodawca prawidłowo wskazał źródło przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów spółki kapitałowej lub papierów wartościowych otrzymanych w wyniku rozwiązania spółki jawnej, jednakże nie można zgodzić się z twierdzeniem Zainteresowanego, że: "(...) w sytuacji, w której do zbycia udziałów spółki kapitałowej lub papierów wartościowych otrzymanych w ramach rozwiązania spółki jawnej dojdzie po upływie sześciu lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie spółki jawnej, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej". Tut. Organ wskazuje, że w myśl art. 14 ust. 2 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód powstaje wtedy, gdy odpłatne zbycie następuje przed upływem sześciu lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie spółki jawnej.

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanego jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej tut. Organ informuje, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.