ILPB1/415-128/10-2/KŁ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 13 stycznia 2010 r. (data wpływu 27 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie nieograniczonego obowiązku podatkowego - jest prawidłowe.

W dniu 27 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie nieograniczonego obowiązku podatkowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Firma zajmuje się między innymi ubojem i rozbiorem głów wieprzowych. W dniu 16 września 2009 r. spółka podpisała umowę o dzieło z niemiecką spółką na rozbiór głów wieprzowych. Czas trwania umowy jest ograniczony, obejmuje on okres od 1 października 2009 r. do 30 września 2010 r. W celu wykonania umowy spółka oddelegowała do niemieckiej spółki swoich pracowników. Pracownicy spółki przedmiotową usługę, tj. rozbiór głów wieprzowych, wykonują w imieniu spółki samodzielnie w pomieszczeniach i przy pomocy niezbędnych maszyn i urządzeń, udostępnionych im na czas trwania umowy przez niemieckiego kontrahenta. Przy wykonywaniu ww. czynności spółka zobowiązuje się do przestrzegania obowiązującego u kontrahenta niemieckiego porządku pracy, tj. w szczególności zachowania przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy jak również przepisów weterynaryjnych. Strony umowy, tj. spółka i niemiecki kontrahent ustaliły dwumiesięczny okres wypowiedzenia umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przychody uzyskiwane przez wspólników spółki, mających miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z wykonywanej na rzecz kontrahenta niemieckiego ww. umowy, tzn. rozbioru głów wieprzowych, powinny być opodatkowane w Polsce czy w Niemczech.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody uzyskiwane przez wspólników spółki z wykonywanej na rzecz kontrahenta niemieckiego ww. umowy, tzn. rozbioru głów wieprzowych, powinny być opodatkowane jedynie w Polsce. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z nast. zm.) - zwana dalej ustawą - osoby fizyczne, mające miejsce zamieszkania w rozumieniu ust. 2 tego artykułu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Art. 8 ust. 1 ustawy stanowi zaś, że przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego praw w udziale w zysku; zgodnie z ust. 3 tego artykułu zasadę tę stosuje się również do kosztów uzyskania przychodów.

Z powyższego wynika, że wspólnicy spółki, mający miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej wszystkie osiągane przez spółkę dochody opodatkowują proporcjonalnie do ich prawa w udziale w zysku spółki, niezależnie od źródła tych dochodów.

Wspólnicy spółki na podstawie § 1 ust. 4 w poł. z § 49 ust. 1 pkt 2 lit. a) niemieckiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 19 października 2002 r. (BGBI. I, str. 4201 z nast. zm.) objęci są niemieckim ograniczonym obowiązkiem podatkowym, jeżeli uzyskają dochody z działalności gospodarczej w ramach prowadzonego w Niemczech zakładu.

W celu uniknięcia podwójnego opodatkowania osiąganych przez Wspólników spółki ww. dochodów konieczne jest więc sięgnięcie do postanowień umowy z dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90) między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i od majątku - zwanej dalej umową Polska-Niemcy.

Postępowanie to odpowiada zarówno polskim (por. art. 4a ustawy) jak i niemieckim przepisom podatkowym (por. § 2 niemieckiej Ordynacji podatkowej z dnia 1 października 2002 r., BGBI. I, str. 3866 z nast. zm.).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 umowy Polska-Niemcy (postanowienia umowy nie są podatkotwórcze, lecz dzielą jedynie roszczenia podatkowe między umawiającymi się państwami) - zyski przedsiębiorstwa umawiającego się Państwa (tu: w Polsce z uwagi na siedzibę spółki) podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie (tzw. Państwie rezydencji), chyba że, przedsiębiorstwo (tu: spółka) prowadzi działalność gospodarczą w drugim umawiającym się Państwie (tu: w Niemczech) poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w tym drugim państwie (tu: w Niemczech), jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi; w tym wypadku w Polsce znajdzie zastosowanie metoda wyłączenia (opodatkowanych w Niemczech przypisanych zakładowi zysków) z zastrzeżeniem progresji podatkowej (patrz art. 24 ust. 2 lit. a) umowy Polska-Niemcy).

Z powyższego wynika, że o tym, w którym państwie wspólnicy spółki będą musieli opodatkować dochody z wykonywanej na rzecz kontrahenta niemieckiego ww. umowy, uzależnione jest od tego, czy spółka ww. usługi wykonuje poprzez położony w Niemczech zakład; identyczną interpretację przepisów można znaleźć w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 5 marca 2008 r. (I SA/Wr 1568/07).

Zakładem w rozumieniu umowy Polska-Niemcy jest stała placówka, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa (art. 5 ust. 1 umowy Polska-Niemcy). Definicję tę spełniają w szczególności wymienione w art. 5 ust. 2 umowy Polska-Niemcy przykłady form organizacyjnych prowadzenia działalności gospodarczej, tj. miejsce zarządu, filia, biuro, fabryka, warsztat, kopalnia, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Artykuł 5 ust. 4 umowy Polska-Niemcy wylicza natomiast różne rodzaje działalności, które uważa się za wyjątki od ogólnej definicji zakładu zawartej w ust. 1, i które nie stanowią zakładu, nawet gdy taka działalność jest wykonywana za pośrednictwem stałej placówki. Wspólną cechą tych rodzajów działalności jest ich przygotowawczy i pomocniczy charakter. Katalog ten jest katalogiem zamkniętym, którego nie należy interpretować rozszerzająco (por. Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 marca 2009 r., IPPB5/423-203/08-4/PS).

Artykuł 5 ust. 3 umowy Polska-Niemcy jest w przedmiotowej sprawie nieistotny, gdyż dotyczy on definicji zakładu tylko w odniesieniu do placu budowy, prac budowlanych albo instalacyjnych, które Umowa traktuje jak zakład tylko wówczas, gdy trwają one (plac, prace budowlane albo instalacyjne) dłuższe niż dwanaście miesięcy (por. Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 sierpnia 2009 r., II FSK 543/08).

Reasumując, z ogólnej regulacji zawartej w art. 5 umowy Polska-Niemcy wynika, iż dla uznania, że przedsiębiorstwo (tu: spółka) prowadzi swoją działalność w formie zakładu winny wystąpić łącznie trzy następujące przesłanki:

* istnienie miejsca gdzie działalność jest prowadzona (placówka),

* stały charakter takiej placówki,

* wykonywanie za pośrednictwem placówki działalności gospodarczej, która nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

Jak przedstawiono spółka wykonuje ww. usługi na rzecz kontrahenta niemieckiego w udostępnionych jej przez niego jedynie na czas wykonywania umowy pomieszczeniach. Spółka nie ma więc prawa rozporządzania przedmiotowymi pomieszczeniami, lecz może jedynie z nich korzystać przez z góry określony czas. Oznacza to, że wspomniane pomieszczenia nie mogą być traktowane jako stała placówka, przez którą całkowicie lub częściowo spółka prowadzi swoją działalność. Należy zauważyć, że umowa Polska-Niemcy nie ustanawia warunku, by zakład, w którym wykonuje się działalność gospodarczą przedsiębiorstwa stanowił jego własność, chodzi wyłącznie o to, by placówka ta miała charakter stały (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Katowicach z dnia 22 marca 1995, SA/Ka 628/94 i Uchwałę 7 sędziów Sądu Najwyższego z dnia 13 października 1994 r., III AZP 2/1994). Przytoczone orzeczenia odnoszą się wprawdzie do ogólnej definicji zakładu z umowy z dnia 18 grudnia 1972 r. między Polską Rzeczpospolitą Ludową a Republiką Federalną Niemiec w sprawie zapobieżenia podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i majątku, definicja ta została jednak przez obecnie obowiązującą umowę Polska-Niemcy w całości przejęta. O tym, że spółka nie posiada w Niemczech stałej placówki w ramach której wykonuje ww. usługi świadczy również brak w Niemczech jakichkolwiek form organizacyjnych. Spółka nie zatrudnia w Niemczech żadnych pracowników, pracownicy oddelegowani są jedynie w celu wykonania umowy. Spółka nie posiada i nie utrzymuje w Niemczech żadnych składników swojego wyposażenia, np. maszyn, urządzeń, produktów, materiałów, lecz - jak przedstawiono w stanie faktycznym - korzysta jedynie z maszyn i urządzeń udostępnionych jej na czas trwania umowy przez niemieckiego kontrahenta. Ponadto ograniczony czas trwania umowy jak również stosunkowo krótki okres jej wypowiedzenia świadczą jednoznacznie o tymczasowym (a więc nie stałym) charakterze wykonywanych czynności, a w konsekwencji braku stałej placówki w Niemczech.

Przyjęcie odmiennego do powyższego stanowiska oznaczałoby, że spółka podpisując umowy z kontrahentami z Niemiec czy innych krajów Unii Europejskiej oddelegowując pracowników w celu wykonania tych umów niezależnie od czasu trwania tych umów, a więc również umów jednodniowych, prowadziłaby swoją działalność w tych krajach w formie zakładu. W celu uniknięcia tego absurdalnego wyniku koniecznym jest więc ustalenie, czy spółka prowadzi swoją działalność w miejscu, które może być wykorzystywane w sposób trwały. Z powyższego wynika jednoznacznie, że spółka ww. usługi świadczy w miejscu, któremu nie można przypisać stałego charakteru.

W świetle powołanych przepisów stanowisko spółki należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę pisma, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostało ono wydane w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.