ILPB1/415-1213/14-3/AA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 23 października 2014 r. (data wpływu 27 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

* określenia źródła przychodów - jest prawidłowe;

* ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia środków trwałych otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

* skutków podatkowych otrzymania środków trwałych w wyniku likwidacji spółki niebędącej osobą prawną;

* skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w wyniku likwidacji spółki niebędącej osobą prawną;

* określenia źródła przychodów;

* ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia środków trwałych otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik planuje zawiązać spółkę niebędącą osobą prawną. Spółka ta będzie wyposażona w majątek wniesiony do niej przez wspólników oraz nabyty przez spółkę.

Spółka będzie spółką nowo zawiązaną. Nie powstanie z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej.

W razie niepowodzenia planowanego przedsięwzięcia gospodarczego, podatnik dopuszcza możliwość rozwiązania spółki na podstawie uchwały wspólników. Po rozwiązaniu spółki i zaspokojeniu wierzycieli wspólnicy staną się właścicielami majątku, jaki ewentualnie otrzymają w związku z likwidacją spółki. Majątek ten Wnioskodawca prawdopodobnie przeznaczy na prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy otrzymanie majątku w postaci środków trwałych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną stanowi przychód.

2. Czy środki pieniężne otrzymane w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną stanowią przychód.

3. Czy odpłatne zbycie środków trwałych otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną następujące przed upływem sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, stanowić będzie przychód z działalności gospodarczej.

4. Czy koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia środków trwałych, dokonanego w warunkach wskazanych w pytaniu 3 ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) spółki niebędącej osobą prawną, która została zlikwidowana.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania nr 3 i 4 w części dotyczącej określenia źródła przychodów oraz w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia środków trwałych otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną.

Natomiast odpowiedź na pytania oznaczone nr 1 i 2 w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków trwałych w wyniku likwidacji spółki niebędącej osobą prawną, oraz skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w wyniku likwidacji spółki niebędącej osobą prawną została udzielona w dniu 22 stycznia 2015 r. interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-1212/14-2/AA.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 1, otrzymanie środków trwałych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną nie stanowi przychodu. Stosownie do treści art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy, środki te stanową przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w razie ich odpłatnego zbycia jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną do dnia ich odpłatnego zbycia nie upłynęło sześć lat.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 2, nie uważa się za przychód środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. Wskazuje na to wprost przepis art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 3, odpłatne zbycie środków trwałych otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną następujące przed upływem sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, stanowić będzie przychód z działalności gospodarczej. Wskazuje na to treść art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy. Zatem w razie dokonania odpłatnego zbycia w warunkach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca uzyska przychód, o ile odpłatne zbycia nastąpi przed upływem sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 4, koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia środków trwałych, dokonanego przed upływem sześciu lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) spółki nie będącej osobą prawną, która została zlikwidowana. Wynika to z treści art. 22g ust. 12 w zw. z art. 22g ust. 14c ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

* określenia źródła przychodów jest prawidłowe,

* ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia środków trwałych otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną jest nieprawidłowe.

W przypadku źródła przychodów "pozarolnicza działalność gospodarcza" w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) przyjęto regułę, że do tego źródła zaliczane są przychody podatnika, jeżeli prowadzi on działalność gospodarczą w warunkach określonych w tej ustawie, tj. zgodnie z definicją działalności gospodarczej obowiązującą dla celów podatku dochodowego.

Definicję pozarolniczej działalności gospodarczej dla celów podatku dochodowego zawiera art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Stosownie do tego przepisu, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Skutki podatkowe likwidacji spółki niebędącej osobą prawną dla jej wspólników będących osobami fizycznymi zostały uregulowane w art. 14 ww. ustawy. Zgodnie z art. 14 ust. 1 powołanej ustawy, za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Stosownie natomiast do treści art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki - jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera przepisu, który wprost regulowałby skutki podatkowe związane z wydaniem wspólnikowi spółki niebędącej osobą prawną składników majątkowych w toku likwidacji takiej spółki. Jednakże powołane powyżej przepisy jednoznacznie wskazują, że w takim przypadku, na dzień likwidacji spółki niebędącej osobą prawną po stronie osoby fizycznej nie powstaje przychód do opodatkowania. Jak wynika m.in. z treści art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy składniki majątkowe, inne niż środki pieniężne, otrzymane przez osobę fizyczną w toku likwidacji spółki niebędącej osobą prawną podlegają opodatkowaniu dopiero w momencie ich zbycia, a nie w momencie ich otrzymania w toku likwidacji. W zakresie dotyczącym likwidacji spółki przewidziano zróżnicowanie zasad opodatkowania otrzymanego przez wspólnika likwidowanej spółki majątku, w zależności od tego, w jakiej formie majątek ten jest przez wspólnika otrzymywany - tj. w formie pieniężnej czy niepieniężnej.

I tak, w przypadku otrzymania przez wspólnika innych składników majątku (środków trwałych) - ich wartość będzie stanowiła przychód u wspólnika dopiero w momencie zbycia składnika majątku otrzymanego w wyniku likwidacji spółki. Będzie to skutkowało opodatkowaniem faktycznie uzyskanego przychodu. Zgodnie z powołanymi powyżej przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód nie powstaje w związku z otrzymaniem w wyniku likwidacji spółki, niepieniężnych składników majątku, a powstaje dopiero w momencie ich zbycia.

W związku z powyższym przyjęto, że do przychodów z działalności gospodarczej należy zaliczyć przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca planuje zawiązać spółkę niebędącą osobą prawną. Spółka będzie wyposażona w majątek wniesiony do niej przez wspólników oraz nabyty przez spółkę. W razie niepowodzenia planowanego przedsięwzięcia gospodarczego, podatnik dopuszcza możliwość rozwiązania spółki.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia źródła przychodów oraz ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną.

Mając na uwadze powyższe należy wyjaśnić, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zbycie otrzymanych w toku likwidacji spółki niebędącej osobą prawną środków trwałych powoduje, że dochód z takiej transakcji należy ustalić zgodnie z regulacjami właściwymi dla danego źródła przychodu, tj. jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, że przychód uzyskany z odpłatnego zbycia tychże środków trwałych należy zaliczyć do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej należało uznać za prawidłowe.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, że kosztem uzyskania przychodu, w przypadku zbycia środka trwałego, który nie został zamortyzowany, będzie jego wartość początkowa pomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne. Inaczej mówiąc, wyliczając dochód ze sprzedaży Wnioskodawca powinien obliczyć różnicę między przychodem ze sprzedaży a wartością początkową środka trwałego, a następnie do tak obliczonej kwoty dodać wartość dokonanych zgodnie z ustawą podatkową odpisów amortyzacyjnych.

Dochodem ze zbycia środka trwałego będzie więc różnica między przychodem z odpłatnego zbycia, a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych.

Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy prawa podatkowego na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia środków trwałych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji spółki niebędącej osobą prawną, która została zlikwidowana.

Jak już wskazano, dochód ten należy wyliczyć jako różnicę między przychodem a niezamortyzowaną wartością początkową środka trwałego (wartość początkowa minus odpisy amortyzacyjne). Do kosztów uzyskania przychodów - w momencie zbycia - może być zaliczona wyłącznie wartość niezamortyzowana środka trwałego. W zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym brak jest zatem możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w całości wartości początkowej środka trwałego.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia środków trwałych otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.