ILPB1/415-1210/10-2/AG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 października 2010 r. (data wpływu 25 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia przychodu z tytułu otrzymanej dotacji - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia przychodu z tytułu otrzymanej dotacji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi jako przedsiębiorca gimnazjum i liceum ogólnokształcące; są to szkoły publiczne. Wszystkie przychody jakie otrzymuje na prowadzenie tych szkół pochodzą z dotacji przedmiotowej otrzymywanej z urzędu miasta. Działalność prowadzona jest na podstawie zezwolenia na założenie szkoły publicznej wydanej przez urząd miejski. Dotacje wykorzystywane są na wynagrodzenia nauczycieli i pracowników administracyjnych szkoły, na pochodne tych wynagrodzeń, opłaty na utrzymanie lokali, w których mieszczą się szkoły, media, pomoce dydaktyczne, itp.

Z kwot otrzymywanych z dotacji pozostaje niewielka kwota, którą Zainteresowany traktuje jako swój dochód za prowadzenie szkoły i z tego tytułu płaci podatek dochodowy od osób fizycznych z przychodów uzyskiwanych z pozarolniczej działalności gospodarczej - art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy różnica pomiędzy otrzymaną dotacją, a poniesionymi wydatkami na utrzymanie gimnazjum i liceum jako szkół publicznych stanowi dochód Wnioskodawcy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody jakie uzyskuje z tytułu dotacji od jednostki samorządu terytorialnego są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych do wysokości wydatkowanej na cele szkoły w roku podatkowym lub w roku następnym, przychody te nie są ewidencjonowane w książce przychodów i rozchodów jak i koszty z tym związane.

Różnica pomiędzy dotacją, a wydatkami na szkoły stanowi dla Wnioskodawcy przychód z działalności gospodarczej i Zainteresowany wykazuje ten przychód w księdze przychodów i rozchodów, opodatkowując go według zasad określonych w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; w trakcie roku płaci zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych PIT-5, a po zakończonym roku składa PIT-36 i wykazuje swój przychód w pozycji przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Natomiast przychody z dotacji, które pokrywają koszty działalności szkół są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych i nie są wykazywane w PIT-36.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Osoby fizyczne osiągające dochody z prowadzenia publicznych szkół oraz ośrodków wychowawczych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.), są podatnikami podatku dochodowego, w oparciu o przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.).

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z prowadzenia przez osoby fizyczne szkół publicznych stanowią przychody ze źródła przychodu, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż Wnioskodawca prowadzi jako przedsiębiorca gimnazjum i liceum ogólnokształcące; są to szkoły publiczne, których jedynym źródłem finansowania jest dotacja otrzymywana z Urzędu Miasta.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 2 cyt. ustawy przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

W świetle definicji działalności gospodarczej zawartej w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzenie szkół jest rodzajem aktywności określonej jako działalność podjęta w celu zarobkowym, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Działalność ma charakter zarobkowy wówczas, gdy jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Trudno bowiem sądzić, iż osoba prowadząca jako przedsiębiorca szkołę publiczną nie otrzymuje gratyfikacji finansowej za wykonywane czynności. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania, powtarzania określonego zespołu konkretnych działań. Wobec powyższego, o możliwości uznania określonej aktywności gospodarczej za pozarolniczą działalność gospodarczą decyduje zamiar, okoliczności i cel jej prowadzenia. Ponadto, prowadząc szkołę publiczną podmiot ponosi odpowiedzialność względem jej uczniów, a zajęcia prowadzone są w miejscu i czasie ustalonym przez osobę prowadzącą szkołę. Osoba ta również, ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

Prowadzenie przez Wnioskodawcę publicznej szkoły nosi znamiona działalności gospodarczej i stanowi źródło przychodu, jakim jest określona w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy pozarolnicza działalność gospodarcza. Tym samym dochód osiągnięty z tego źródła, co do zasady, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, iż ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji, dopłat i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

* dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych - zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,

* ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

W świetle powyższego, środki finansowe przeznaczone na sfinansowanie bieżącej działalności szkoły, co do zasady stanowią przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, natomiast przeznaczone na zakup środków trwałych przychodu takiego nie stanowią. Nie oznacza to jednakże, iż dotacje otrzymane na prowadzenie szkoły podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 1996 r. Nr 67, poz. 329 z późn. zm.) system oświaty obejmuje m.in.:

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Z brzmienia art. 219 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 z późn. zm.) wynika, iż z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być udzielane dotacje przedmiotowe również innym podmiotom niż samorządowe zakłady budżetowe, o ile tak stanowią odrębne przepisy. Tym samym dotacje otrzymane z budżetu jednostki samorządu terytorialnego przez publiczną szkołę, przeznaczone na działalność oświatową, są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie wyżej cytowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie zauważyć należy, iż wydatki sfinansowane tą dotacją nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej na mocy art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy. W myśl bowiem tego przepisu nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137.

Odnosząc się natomiast do kwestii "rozliczeń z urzędem skarbowym", stwierdzić należy, iż podstawą obliczenia zaliczek na podatek dochodowy jest dochód (nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania), którego ustalenia dokonuje się na podstawie prowadzonej podatkowej księgi przychodów i rozchodów lub ksiąg rachunkowych. Zgodnie z art. 44 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według określonych przepisami prawa zasad. Podatnicy, o których mowa wyżej stosownie do postanowień art. 44 ust. 3 są obowiązani wpłacać zaliczki miesięczne. Obowiązek wpłacenia zaliczki powstaje, poczynając od miesiąca, w którym dochody te przekroczyły kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku. Zaliczkę stanowi podatek obliczony od tego dochodu według zasad określonych w ustawie (po uwzględnieniu odliczeń i według skali).

Zaliczki miesięczne od przychodów z działalności gospodarczej za okres od stycznia do listopada uiszcza się w terminie do dnia 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczkę za grudzień w wysokości należnej za listopad w terminie do dnia 20 grudnia (art. 44 ust. 6 ustawy). Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy za rok podatkowy do dnia 30 kwietnia następnego roku podatnicy są obowiązani składać zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (straty).

Reasumując, otrzymana przez Wnioskodawcę dotacja na prowadzenie szkoły, o której mowa we wniosku stanowi dla Wnioskodawcy przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, jednakże przychód ten jest w całości zwolniony od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Błędne jest zatem stanowisko Wnioskodawcy stwierdzające, iż przychody jakie uzyskuje z tytułu dotacji od jednostki samorządu terytorialnego są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych tylko do wysokości wydatkowanej na cele szkoły w roku podatkowym lub w roku następnym, a różnica pomiędzy dotacją, a wydatkami na szkoły stanowi dla Wnioskodawcy przychód z działalności gospodarczej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.