ILPB1/415-1197/13-4/AA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2013 r. (data wpływu 23 października 2013 r.) uzupełnionym w dniu 27 stycznia 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczenia transakcji pomiędzy jednostką macierzystą a Oddziałem Spółki - jest prawidłowe.

W dniu 23 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczenia transakcji pomiędzy jednostką macierzystą a Oddziałem Spółki.

W związku z tym, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 16 stycznia 2014 r., na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 20 stycznia 2014 r., a w dniu 27 stycznia 2014 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 24 stycznia 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Komandytariusz Spółki (dalej: Wnioskodawca), która posiada siedzibę na terytorium Niemiec i wykonuje również działalność w Polsce poprzez swój Oddział, który prowadzi własne księgi rachunkowe. Oddział nie jest samodzielnym podatnikiem, są nimi poszczególni komandytariusze Spółki. Udział komplemementariusza w zysku jest zerowy.

Z tytułu prowadzonej działalności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej Spółka ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zakład w rozumieniu art. 5 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie budownictwa kolejowego.

Ponadto Oddziałowi przyporządkowywane są także, zgodnie z art. 7 ust. 3 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku koszty, które powstały w zakładzie macierzystym, poza terytorium Polski, a poniesione zostały w związku z działalnością Oddziału, np. koszty wynagrodzeń, koszty sprzętowe, koszty ogólno-administracyjne.

Z tego tytułu jednostka macierzysta wystawia na Oddział noty obciążeniowe. Z kolei ze względu na specyfikę prowadzonej działalności gospodarczej na terenie Polski, zawarte umowy i wykonanie usług na rzecz jednostki macierzystej Oddział również wystawia noty obciążeniowe na jej rzecz. W ten sposób dochodzi do kompensat rozliczeń z tytułu wzajemnie świadczonych usług. Oprócz takiego sposobu rozliczania Oddział również dokonuje przelewów pieniężnych za wystawiane noty obciążeniowe. Jednakże kwoty wynikające z not obciążeniowych wystawionych przez jednostkę macierzystą są regulowane w okresach przekraczających 60 dni od terminu płatności określonego na przedmiotowych notach.

Z tytułu przypisanych Oddziałowi kosztów na podstawie wystawianych not obciążeniowych przez Jednostkę macierzystą Oddział ujmuje je w kosztach swojej działalności gospodarczej i koszty te są uwzględniane w rozliczeniu podatkowym poszczególnych komandytariuszy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jeżeli z tytułu dokonywania rozliczeń przez Oddział na rzecz jednostki macierzystej, przekroczone zostają, wskazane w art. 24d ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych terminy decydujące o możliwości zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, komandytariusz może uwzględnić taki wydatek w swoim podatkowym rozliczeniu w chwili przypisania tego kosztu do Oddziału bez względu na termin dokonania zapłaty.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym przesłanki wynikające z art. 24d ustawy o p.d.o.f. nie mają zastosowania do wzajemnych rozliczeń dokonywanych pomiędzy Oddziałem a Jednostką macierzystą.

Zgodnie bowiem z art. 5a pkt 22 u.p.d.o.f., zakład oznacza m.in.:

* stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych;

* plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa, chyba, że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Z kolei w myśl art. 5 Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec - za zakład uznaje się placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo jest prowadzona działalność gospodarcza przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Oddział stanowi zakład w rozumieniu umowy z Niemcami. Utworzenie natomiast zakładu, nie powoduje powstania nowego podmiotu podatkowego w tym państwie, w tym przypadku w Polsce.

Oddział i spółka macierzysta to jeden podmiot, a działalność gospodarcza prowadzona przez oddział jest tylko częścią działalności jednostki macierzystej.

Zgodnie z art. 24d ustawy p.d.o.f.:

1. W przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

2. Jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie.

3. Zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach.

4. Jeżeli po dokonaniu zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, zobowiązanie zostanie uregulowane, podatnik w miesiącu, w którym uregulował zobowiązanie, zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę dokonanego zmniejszenia.

5. Jeżeli w miesiącu, w którym podatnik ma obowiązek dokonać zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, podatnik nie ponosi kosztów uzyskania przychodów lub poniesione koszty są niższe od kwoty zmniejszenia, wówczas ma obowiązek zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów.

6. Przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio, w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych, do tej części odpisów amortyzacyjnych, które podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów.

7. W przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli termin, o którym mowa w ust. 1 lub 2, upływa nie później niż w miesiącu następującym po miesiącu wprowadzenia ich do ewidencji, do kosztów uzyskania przychodów zalicza się odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych w części, w jakiej ich cena nabycia lub koszt wytworzenia wynikający z dokumentów, o których mowa w ust. 1, zostały uregulowane w terminie określonym w ust. 1 lub 2.

Jeżeli zobowiązanie zostało uregulowane w terminie późniejszym, podatnik w miesiącu uregulowania tego zobowiązania zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę odpisów amortyzacyjnych, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie zdania pierwszego.

8. Jeżeli zgodnie z art. 22 wykaz kosztów uzyskania przychodów, zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z dokumentów, o których mowa w ust. 1, nastąpi po upływie terminu określonego w ust. 1 lub 2, to zaliczenie tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów następuje z uwzględnieniem art. 22 wykazu kosztów uzyskania przychodów, z tym że nie wcześniej niż w miesiącu jej uregulowania.

9. Przepisy ust. 1-8 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy zobowiązanie zostało zapłacone w części.

10. Przepisy ust. 1-9 stosuje się odpowiednio, jeżeli termin, o którym mowa w ust. 1 lub 2, upływa po likwidacji pozarolniczej działalności gospodarczej, likwidacji działów specjalnych produkcji rolnej albo zmianie formy opodatkowania na zryczałtowaną formę opodatkowania określoną w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym albo w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub w odniesieniu do działów specjalnych produkcji rolnej zmianie zasad ustalania dochodu, z tym że zmniejszenie albo zwiększenie kosztów uzyskania przychodów lub zwiększenie przychodów następuje za rok podatkowy, w którym nastąpiła likwidacja tej działalności lub działów specjalnych produkcji rolnej albo za rok podatkowy poprzedzający rok podatkowy, w którym nastąpiła zmiana formy opodatkowania lub zmiana zasad ustalania dochodu.

11. Przepisy ust. 1-10 stosują podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą lub działy specjalne produkcji rolnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe przepisy wskazują, iż w celu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów określonego wydatku musi zostać uregulowana kwota wynikająca z faktury, umowy albo innego dokumentu.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, celem tego przepisu było uregulowanie wzajemnych rozliczeń zewnętrznych pomiędzy dwoma podmiotami. Tymczasem w przedmiotowej sprawie następuje wyłącznie rozliczenie pomiędzy Oddziałem a Jednostką centralną poprzez wewnętrzne uregulowania i przyporządkowania kosztów ponoszonych przez Jednostkę centralną na rzecz swojego oddziału. W takim przypadku mamy zatem do czynienia z obciążeniami wewnątrz tego samego podmiotu, a więc nie rodzącymi powstania zobowiązania cywilnoprawnego, które mogą zostać przedawnione bądź egzekwowane na drodze postępowania egzekucyjnego. Celem tego wewnętrznego obciążenia jest jedynie alokacja kosztów, już pierwotnie poniesionych przez Jednostkę centralną, do oddziału, którego koszty można mu przypisać, a wskazanie terminu płatności ma również znaczenie kontrolingowe świadczące o ocenie rentowności Oddziału.

Zdaniem Wnioskodawcy, Oddział jest jedynie wyodrębnioną częścią zagranicznej Spółki na terytorium Polski, a przesunięcie środków pieniężnych pomiędzy rachunkami bankowymi nie stanowi regulowania należności w rozumieniu art. 24d ustawy o p.d.o.f. Oddział nie jest bowiem odrębnym od Spółki macierzystej podmiotem, a stanowi wyodrębnioną organizacyjnie i majątkowo część Spółki.

Dodatkowo Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż w przypadku, gdy Oddział dokonuje zapłaty za koszty poniesione przez Jednostkę macierzystą w związku z działalnością Oddziału (koszty wynagrodzeń, koszty ogólno-administracyjne) nie powstają różnice kursowe. Bowiem nie jest to zapłata za koszty w walucie obcej na rzecz osoby trzeciej. W przypadku przepływu środków pieniężnych, jak opisano powyżej, pomiędzy Oddziałem i Jednostką macierzystą występują więc jedynie wewnętrzne przepływy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie zaznacza się, że dokonując weryfikacji prawidłowości zajętego przez Wnioskodawcę stanowiska tut. Organ nie odniósł się do kwestii dotyczących powstania różnic kursowych, albowiem zagadnienie to nie było przedmiotem zapytania.

Tut. Organ wskazuje, że zgodnie z treścią art. 14b § 1 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym zaznacza się, że niniejsza interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do osoby Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do pozostałych wspólników spółki.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.