ILPB1/415-1170/09-5/IM - Ustalenie dochodu związanego z likwidacją działalności gospodarczej i wniesieniem przedsiębiorstwa jako aportu do spółki jawnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2009 r. (według daty wpływu), uzupełnione w dniu 10 i 17 grudnia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku ustalenia dochodu na dzień likwidacji działalności gospodarczej - jest prawidłowe.

W dniu 29 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku ustalenia dochodu na dzień likwidacji działalności gospodarczej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacji podatkowej, w związku z czym pismem z dnia 3 grudnia 2009 r., znak ILPB1/415-1170/09-2/IM, ILPP1/443-1341/09-2/MT, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia bez rozpatrzenia.

Wniosek uzupełniono w dniu 10 i 17 grudnia 2009 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi indywidualną działalność gospodarczą w formie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego. W dniu 31 sierpnia 2009 r. Wnioskodawca zawarł umowę spółki jawnej w celu prowadzenia wspólnej zarobkowej działalności gospodarczej. Wspólnicy wnieśli wkłady pieniężne w wysokości 1.000 (tysiąca) złotych każdy. Udział kapitałowy każdego z trojga wspólników w spółce jest równy wartości wniesionego wkładu. Spółka została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego.

Obecnie wspólnicy mają zamiar dokonać zmiany umowy spółki w zakresie dotyczącym wniesionych przez Wnioskodawcę wkładów. Wnioskodawca ma zamiar wnieść tytułem aportu do utworzonej spółki składniki majątku stanowiące przedsiębiorstwo i jednocześnie w związku z tym zamierza zlikwidować działalność prowadzoną indywidualnie w formie tego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie obowiązku ustalenia dochodu na dzień likwidacji działalności gospodarczej:

Czy w związku z planowanym wniesieniem przedsiębiorstwa jako aportu do spółki jawnej i następnie likwidacją działalności gospodarczej prowadzonej indywidualnie z wykorzystaniem wnoszonego przedsiębiorstwa należało będzie w przedmiotowym stanie faktycznym ustalić po stronie Wnioskodawcy dochód związany z likwidacją działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), nie regulują w sposób bezpośredni kwestii skutków wniesienia wkładu niepieniężnego (w tym w postaci przedsiębiorstwa) do spółki jawnej.

Zdaniem Zainteresowanego, wniesienie przedsiębiorstwa tytułem aportu do spółki jawnej na gruncie ww. ustawy jest zdarzeniem neutralnym podatkowo, gdyż nie skutkuje powstaniem przychodu ani po stronie wnoszącego wkład niepieniężny, ani po stronie pozostałych wspólników spółki jawnej, która ten aport nabywa, a związku z tym nie prowadzi do powstania obowiązku podatkowego.

Przede wszystkim wniesienie aportu do spółki osobowej nie powoduje powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej i nie rodzi skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż wniesienie aportu nie wiąże się z odpłatnym zbyciem składnika majątku w myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy. Wniesienie wkładów niepieniężnych do spółki jawnej nie stanowi również przychodów z kapitałów pieniężnych określonych w art. 17 ust. 1 pkt 9 powołanej ustawy, gdyż przepis ten odnosi się jedynie do spółek kapitałowych. Zdaniem podatnika nie będzie też podstaw do ustalenia dochodu związanego z likwidacją działalności gospodarczej w sytuacji, gdy Wnioskodawca wniesie tytułem wkładu niepieniężnego składniki majątku stanowiące przedsiębiorstwo do spółki jawnej, a następnie dokona likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej uprzednio indywidualnie z wykorzystaniem wnoszonego przedsiębiorstwa.

Zgodnie, bowiem z art. 24 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ustala się dochodu na dzień likwidacji, jeżeli osoba fizyczna wniosła w formie wkładu lub aportu do spółki cywilnej albo spółki handlowej składniki majątku objęte remanentem.

W związku z powyższym zdaniem Zainteresowanego, powołana ustawa nie zawiera przepisów pozwalających uznać, iż wniesienie aportem do spółki jawnej składników materialnych i niematerialnych stanowiących przedsiębiorstwo skutkuje powstaniem przychodu po stronie wnoszącego i tym samym prowadzi do powstania obowiązku podatkowego.

Nie będzie też podstaw do ustalenia, w przedmiotowym stanie faktycznym, dochodu związanego z planowaną likwidacją indywidualnie prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Tym samym planowane przez Zainteresowanego czynności opisane w stanie faktycznym, będą na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych neutralne podatkowo.

Zatem art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w żadnym miejscu nie obejmuje wniesionego wkładu, jako przychodu do opodatkowania, dlatego też, czynność ta nie spowoduje po stronie wnoszącego, ani po stronie pozostałych wspólników spółki osobowej, powstania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych (interpretacja indywidualna Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPB1/415-409/08-3/RP, tak też np. wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 384/09). Z kolei w piśmie Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 września 2008 r. przedstawiono pogląd, iż wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, tj. kapitałów pieniężnych, ponieważ przepis ten dotyczy wyłącznie wnoszenia wkładu niepieniężnego do spółek posiadających osobowość prawną, albo wkładów do spółdzielni. Nie ma natomiast zastosowania do wkładu niepieniężnego wnoszonego do spółki osobowej (interpretacja indywidualna Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. IBPB2/415-1150/08/MM). Natomiast w interpretacji podatkowej z dnia 3 października 2008 r. organ podatkowy uznał wniesienie przedsiębiorstwa tytułem wkładu do spółki za transakcję zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z czym organ stwierdził, że czynność ta jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (interpretacja indywidualna Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora izby Skarbowej Poznaniu, sygn. ILPP2/443-614/08-5/JK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Wniesienie przez osobę fizyczną jako wkładu do spółki jawnej całego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, należy uznać za aport przedsiębiorstwa uprawniający do sukcesji określonej w art. 93a § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.). Przepisem powołanego art. 93a Ordynacji podatkowej objęte zostało bowiem m.in. wniesienie przedsiębiorstwa osoby fizycznej jako wkładu do spółki niemającej osobowości prawnej (osobowej lub cywilnej), czyli kontynuacja w formie spółki (przy zachowaniu pełnej ciągłości majątkowej i przedmiotowej) działalności gospodarczej osoby fizycznej. W myśl art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej spółka niemająca osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki poprzednika.

W myśl art. 24 ust. 3 w razie zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o likwidacji działalności gospodarczej, dochód ustala się przy zastosowaniu do wartości ustalonej według cen zakupu pozostałych na dzień likwidacji towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków oraz rzeczowych składników majątku związanego z wykonywaną działalnością, nie będących środkami trwałymi - takiego wskaźnika procentowego, jaki wynika z udziału dochodu w przychodach w okresie ostatnich trzech miesięcy poprzedzających miesiąc, w którym nastąpiła likwidacja działalności, a jeżeli w tym okresie dochód nie wystąpił - w roku podatkowym poprzedzającym rok, w którym nastąpiła likwidacja. Za datę likwidacji działalności gospodarczej uważa się datę określoną w zawiadomieniu, o którym mowa w zdaniu poprzednim.

Nie ustala się dochodu na dzień likwidacji, jeżeli:

W przypadku wniesienia aportem całego przedsiębiorstwa do spółki jawnej nie wystąpi dochód z tzw. remanentu likwidacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z tym przepisem, nie ustala się dochodu na dzień likwidacji, jeżeli osoba fizyczna wniosła w formie wkładu lub aportu do spółki jawnej albo spółki handlowej składniki majątku objęte remanentem.

Sukcesja praw i obowiązków podatkowych na następcę prawnego wiąże się z tym, że nie stosuje się w przypadku tych zdarzeń prawnych konsekwencji podatkowych związanych z likwidacją działalności przedsiębiorcy, o których mowa w art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując Wnioskodawca - osoba fizyczna, wnosząc jako wkład do spółki jawnej swoje przedsiębiorstwo, nie ma obowiązku ustalenia dochodu zgodnie z art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego tut. Organ informuje, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) został on wydany w indywidualnej sprawie i dotyczy wyłącznie tej sprawy, w której zapadł.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę pism co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Tutejszy Organ informuje, że wniosek dotyczący:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.