ILPB1/415-1161/12-4/AMN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2012 r. (data wpływu 4 grudnia 2012 r.), uzupełnionym w dniu 5 marca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów w części dotyczącej:

* braku zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest prawidłowe,

* w pozostałej części - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 20 lutego 2013 r. znak ILPB1/415-1161/12-2/AMN na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 25 lutego 2012 r., a w dniu 5 marca 2013 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 28 lutego 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 27 marca 2012 r. zmarł pracownik Wnioskodawcy. Po śmierci pracownika w dniu 18 kwietnia 2012 r. zebrała się Komisja Związków Zawodowych działających u Wnioskodawcy w sprawie ustalenia zapomogi pieniężnej na Święta Wielkanocne w roku 2012 dla pracowników i ich rodzin, która ustaliła, że: "wartość pomocy finansowej dla zmarłego pracownika na Święta Wielkanocne w roku 2012 wyniesie 500.00 zł brutto (słownie pięćset złotych 00/100). Wyżej wymienione świadczenie zostanie pokryte ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych i wypłacone żonie zmarłego pracownika..." Spółka zgodnie z przepisami ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (Dz. U. z 1996 r. Nr 70, poz. 335 z późn. zm.), dokonuje corocznie odpisu podstawowego naliczonego w stosunku do przeciętnej liczby zatrudnionych. Na 2012 rok odpis taki został również dokonany m.in. na pracownika, który zmarł 27 marca 2012 r. Z odpisów tych zostały wypłacone zapomogi pieniężne na Święta Wielkanocne w roku 2012 dla pracowników i ich rodzin. Kwota wypłaconej zapomogi pieniężnej żonie zmarłego pracownika została również wypłacona z tych środków. Spółka zakwalifikowała wypłaconą małżonkowi zmarłego pracownika zapomogę pieniężną jako wynikającą z praw majątkowych ze stosunku pracy, o których mowa w art. 63^{1 §} 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.) i opodatkowała podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż z uwagi na fakt, że Komisja Związków Zawodowych działających u Wnioskodawcy przyznała w dniu 18 kwietnia 2012 r. zapomogę pieniężną pracownikowi, który zmarł w dniu 27 marca 2012 r. i na dzień przyznania świadczenia z ZFŚS nie można było go przyznać zmarłemu pracownikowi, tylko zgodnie z Regulaminem Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, członkom rodzin zmarłego pracownika, którzy uprawnieni są do korzystania z ZFŚS. Pomimo błędnego sformułowania Komisji Socjalnej, że pomoc ta przyznana została zmarłemu pracownikowi, to faktycznie została przyznana żonie zmarłego pracownika. Zresztą sam wniosek o przyznanie pomocy finansowej złożyła żona zmarłego pracownika.

W związku z tym zapomoga pieniężna była należna żonie zmarłego pracownika, która jako członek rodziny uprawniona była do korzystania z funduszu według obowiązującego Regulaminu Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych Wnioskodawcy. Zgodnie bowiem z Regulaminem Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych z dnia 6 kwietnia 1998 r. z późn. zm., wprowadzonym na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym fundusz świadczeń socjalnych: "przymiotu członka rodziny nie traci się wskutek śmierci osoby wymienionej w ust. 1 pkt 1-5...", czyli m.in. dotyczy to pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę jak zmarły pracownik. Członkiem rodziny jest m.in. małżonek, z wyjątkiem małżonka posiadającego rozdzielność majątkową.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłaconą małżonkowi zmarłego pracownika zapomogę pieniężną jako wynikającą z praw majątkowych ze stosunku pracy, o których mowa w art. 63^{1 §} 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.), Wnioskodawca dla celów podatku dochodowego zaliczył do przychodów z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy o p.d.o.f. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że postąpił prawidłowo i poboru zaliczki na podatek dokonał za zasadach określonych w art. 41 ust. 1 ustawy o p.d.o.f.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie opodatkowania przychodów w części dotyczącej:

* braku zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - uznaje się za prawidłowe,

* w pozostałej części - uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 11 ust. 1cytowanej ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi w pkt 9 wymienia się: inne źródła.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 67 ww. ustawy, zwalnia się z podatku dochodowego wartość otrzymanych przez pracownika w związku z finansowaniem działalności socjalnej, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, rzeczowych świadczeń oraz otrzymanych przez niego w tym zakresie świadczeń pieniężnych, sfinansowanych w całości ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub funduszy związków zawodowych, łącznie do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 380 zł; rzeczowymi świadczeniami nie są bony, talony i inne znaki, uprawniające do ich wymiany na towary lub usługi.

Zwolnieniem z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zawartym w wyżej cytowanym przepisie objęte zostały świadczenia otrzymane przez pracownika, które łącznie spełniają następujące przesłanki:

* mają związek z finansowaniem działalności socjalnej, określonej w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych,

* mają charakter świadczenia rzeczowego lub świadczenia pieniężnego,

* źródłem ich finansowania są w całości środki z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub funduszy związków zawodowych,

* wartość tych świadczeń (rzeczowych i pieniężnych) nie przekracza w roku podatkowym kwoty 380 zł.

Natomiast na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 92 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są świadczenia otrzymane na podstawie odrębnych przepisów przez członków rodzin zmarłych pracowników oraz zmarłych emerytów lub rencistów, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.280 zł.

Treść zacytowanego przepisu wskazuje, że zwolnieniem objęte są świadczenia bez względu na formę (pieniężną czy niepieniężną) czy rodzaj (zapomoga czy inne świadczenie) w jakich je przyznano. Warunkiem do zastosowania zwolnienia jest, aby świadczenia zostały otrzymane na podstawie odrębnych przepisów.

Zgodnie z art. 2 pkt 5 ustawy z dnia z 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 592 z późn. zm.), osobami uprawnionymi do korzystania z Funduszu są pracownicy i ich rodziny, emeryci i renciści - byli pracownicy i ich rodziny oraz inne osoby, którym pracodawca przyznał, w regulaminie, o którym mowa w art. 8 ust. 2, prawo korzystania ze świadczeń socjalnych finansowanych z Funduszu.

Stosownie do treści art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady i warunki korzystania z usług i świadczeń finansowanych z Funduszu, z uwzględnieniem ust. 1, oraz zasady przeznaczania środków Funduszu na poszczególne cele i rodzaje działalności socjalnej określa pracodawca w regulaminie ustalanym zgodnie z art. 27 ust. 1 albo z art. 30 ust. 5 ustawy o związkach zawodowych. Pracodawca, u którego nie działa zakładowa organizacja związkowa, uzgadnia regulamin z pracownikiem wybranym przez załogę do reprezentowania jej interesów.

Należy wskazać, że cytowany wyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 92 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia "świadczeń otrzymanych na podstawie innych ustaw". Zatem, świadczenia otrzymywane przez członków rodzin zmarłych pracowników oraz zmarłych emerytów lub rencistów na podstawie ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, zgodnie z zakładowym regulaminem tych świadczeń, korzystają ze zwolnienia z opodatkowania określonego w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 92 ww. ustawy, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.280 zł.

Natomiast w przypadku, gdy świadczenie było należne pracownikowi, który zmarł przed jego otrzymaniem, stanowi ono dla osób którym przysługuje prawo do renty rodzinnej, przychód z praw majątkowych, którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Przepis ten nie podaje normatywnej definicji przychodów z praw majątkowych oraz nie jest katalogiem zamkniętym tych przychodów, na co wskazuje wyrażenie "w szczególności". Tą kategorią został objęty każdy przychód osiągnięty przez podatnika w związku z posiadaniem przez niego prawa o charakterze majątkowym.

W świetle powyższego przepisu wypłacone uprawnionym członkom rodziny świadczenie niezrealizowane po zmarłym pracowniku, obejmujące wypłatę należności, do których zmarły był uprawniony, a które nie zostały mu wypłacone przed śmiercią, stanowi dla tych członków rodziny przychód z praw majątkowych.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że w 2012 r. zmarł pracownik Wnioskodawcy. Po śmierci pracownika zebrała się Komisja Związków Zawodowych działających u Wnioskodawcy w sprawie ustalenia zapomogi pieniężnej na Święta Wielkanocne w roku 2012 dla pracowników i ich rodzin. Pomoc w postaci zapomogi pieniężnej została przyznana żonie zmarłego pracownika. Wniosek o przyznanie pomocy finansowej złożyła żona zmarłego pracownika. W związku z tym zapomoga pieniężna była należna żonie zmarłego pracownika, która jako członek rodziny uprawniona była do korzystania z Funduszu według obowiązującego u Wnioskodawcy Regulaminu Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, wprowadzonego na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych.

Kwota wypłaconej zapomogi pieniężnej żonie zmarłego pracownika została wypłacona ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych.

Skoro przedmiotowa zapomoga pieniężna w wysokości 500,00 zł wypłacona ze środków ZFŚS, nie była świadczeniem, do którego był uprawniony zmarły pracownik (które nie zostało mu wypłacone przed śmiercią), a faktycznie została przyznana żonie zmarłego pracownika, która jako członek rodziny uprawniona była do korzystania z Funduszu według obowiązującego u Wnioskodawcy Regulaminu Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, wprowadzonego na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, należy stwierdzić, że nie stanowi ona dla żony zmarłego pracownika przychodu z praw majątkowych, a przychód z innych źródeł, który korzysta ze zwolnienia z opodatkowani podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 92 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W konsekwencji w związku z wypłatą ww. zapomogi pieniężnej na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnika.

Zatem mając powyższe na uwadze należy wskazać, że Spółka nieprawidłowo potraktowała wypłaconą żonie zmarłego pracownika należną jej zapomogę pieniężną z ZFŚS jako przychód z praw majątkowych podlegający opodatkowaniu.

Do wypłaconej żonie zmarłego pracownika zapomogi pieniężnej z ZFŚS nie ma zastosowania przepis art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż reguluje on zwolnienie z opodatkowania świadczeń z ZFŚS otrzymanych przez pracownika, a nie członka rodziny zmarłego pracownika.

Prawidłowe powinno być zastosowanie do wypłaconej żonie zmarłego pracownika zapomogi pieniężnej z ZFŚS przepisu art. 21 ust. 1 pkt 92 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.