ILPB1/415-114/14-2/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2014 r. (data wpływu 30 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z odbywaniem aplikacji ogólnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z odbywaniem aplikacji ogólnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W okresie od 11 lutego 2013 r. do 10 lutego 2014 r. Wnioskodawca odbywa aplikację ogólną w Krajowej Szkole Sądownictwa i Prokuratury prowadzoną na podstawie ustawy z 5 grudnia 2008 r. o Krajowej Szkole (dalej jako "ustawa") i rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 30 czerwca 2009 r. w sprawie odbywania aplikacji ogólnej, sędziowskiej oraz prokuratorskiej (dalej jako "rozporządzenie").

Aplikacja ogólna trwa 12 miesięcy (art. 25 ust. 1 ustawy). Aplikant aplikacji ogólnej odbywa aplikację zgodnie ze szczegółowym programem zajęć i praktyk uchwalonym przez Radę Programową Krajowej Szkoły (§ 2 ust. 1 i 2 rozporządzenia). W trakcie aplikacji ogólnej aplikanci odbywają zajęcia w Krajowej Szkole oraz praktyki zgodnie z programem aplikacji (art. 25 ust. 3 ustawy). Zajęcia w Krajowej Szkole trwają 5 dni w tygodniu, w wymiarze do 8 jednostek lekcyjnych dziennie, po 45 minut każda, nie dłużej niż przez 3 tygodnie w jednym cyklu (§ 3 ust. 1 rozporządzenia). Rocznik aplikacji ogólnej Wnioskodawcy (tekst jedn.: IV rocznik) odbywał zjazdy w następujących okresach (wykaz tych okresów jest dostępny na oficjalnej stronie): I zjazd 11-15 lutego 2013 r., II zjazd 18-22 marca 2013 r., III zjazd 15-19 kwietnia 2013 r., IV zjazd 27 maja 2013 r. do 1 czerwca 2013 r., V zjazd 8-12 lipca 2013 r., VI zjazd 12-17 sierpnia 2013 r., VII zjazd 30 września 2013 r. do 4 października 2013 r., VIII zjazd 4-8 listopada 2013 r., IX zjazd 9-13 grudnia 2013 r., X zjazd 7-11 stycznia 2014 r. (ostatni zjazd nie ma znaczenia dla niniejszej interpretacji, nie dotyczy bowiem tego roku podatkowego).

Przedmiotowe zajęcia odbywają się każdego dnia zjazdu zwykle od godziny 8:30 do 16:00, z przerwami. Zajęcia odbywają się w K, gdzie znajduje się siedziba Krajowej Szkoły i Ośrodek Szkolenia Wstępnego. Jest to bowiem aplikacja scentralizowana - nie ma możliwości uczęszczania w innym ośrodku, ponieważ ustawodawca zdecydował, że zajęcia będą odbywały się tylko w jednym ośrodku, tj. w K. Po każdym cyklu zajęć aplikant odbywa ustalone w programie aplikacji praktyki, zgodnie z tematyką tych zajęć, w sądach i prokuraturach oraz innych jednostkach wskazanych w programie aplikacji, położonych możliwie najbliżej miejsca zamieszkania aplikanta (§ 4 ust. 1 i 2 rozporządzenia). Praktyki - w przeciwieństwie do zajęć szkoleniowych - odbywa się już w miejscu zamieszkania. Uczestnictwo w wyżej opisanych zajęciach i praktykach jest obowiązkiem aplikanta (art. 39 pkt 1 ustawy).

Dochód, z którego utrzymują się aplikanci podczas aplikacji, to stypendium. Ani przyznanie, ani jego wysokość nie jest uzależniona od wyników (tekst jedn.: ocen z praktyk i sprawdzianów) osiąganych przez aplikanta podczas aplikacji. Przyznanie stypendium zależy tylko i wyłącznie od samego złożenia wniosku przez aplikanta (art. 42 ust. 1 ukssip). Jeżeli aplikant złoży taki wniosek, to stypendium na czas aplikacji ogólnej musi zostać przyznane przez Dyrektora Krajowej Szkoły Sądownictwa i Prokuratury. Wniosek taki Wnioskodawca złożył, w związku z czym stypendium zostało Wnioskodawcy przyznane. Przyznanie stypendium nie oznacza jednak, że będzie ono wypłacane bez względu na zachowanie aplikanta. Pewne zachowania aplikanta mogą spowodować umniejszenie stypendium lub nawet utratę prawa do stypendium. W przypadku, gdyby aplikant opuścił z przyczyn nieusprawiedliwionych ponad 20% zajęć lub praktyk objętych programem aplikacji w danym roku szkoleniowym, Dyrektor Krajowej Szkoły może skreślić aplikanta z listy aplikantów (art. 41 ust. 2 pkt 2 ustawy). Powoduje to utratę prawa do stypendium, ponieważ jest ono przyznawane na czas aplikacji ogólnej (art. 42 ustawy). Zgodnie zaś z art. 43 ustawy, stypendium nie przysługuje za dni nieusprawiedliwionej nieobecności aplikanta na zajęciach lub praktykach, przy czym za dzień nieobecności uważa się także nieobecność na 6 godzinach w poszczególnych dniach, w okresie miesiąca kalendarzowego.

Jako aplikant Wnioskodawca nie może podejmować w trakcie aplikacji ogólnej innego zatrudnienia lub zajęcia, z wyjątkiem zatrudnienia na stanowisku dydaktycznym, naukowo-dydaktycznym lub naukowym (art. 47 ust. 1 ustawy). Praktyki przewidziane w programie aplikacji ogólnej odbywa w sądach i prokuraturach działających w obszarze właściwości Sądu Okręgowego i Prokuratury Okręgowej. Miejsce zamieszkania Wnioskodawcy znajduje się bowiem w X. W związku z tym udział w obowiązkowych zajęciach w K wiąże się dla Wnioskodawcy z wydatkami w postaci kosztów biletów kolejowych na trasie X-K i z powrotem oraz kosztów noclegów w K przez cały okres zjazdu.

W związku z koniecznością uczestnictwa w zajęciach, w roku 2013 Wnioskodawca poniósł następujące koszty:

a. I zjazd 11-15 lutego 2013 r., II zjazd 18-22 marca 2013 r. oraz III zjazd 15-19 kwietnia 2013 r.:

* 6 przejazdów kolejowych 2 klasą opłaconych karnetem, który kosztował 325 zł,

* pobyty w Domu Aplikanta: w dniach 10-15 lutego (koszt: 270 zł); w dniach 17-22 marca 2013 r. (koszt: 270 zł); w dniach 14-19 kwietnia 2013 r. (koszt: 270 zł);

b. IV zjazd 27 maja 2013 r. do 1 czerwca 2013 r.:

* bilety kolejowe: bilet na dzień 26 maja 2013 r. relacja X-K klasa 2, koszt 58,50 zł; bilet powrotny na dzień I czerwca 2013 r. relacja K-X z przesiadką w... klasa 2, koszt 58,65 zł,

* pobyt w Domu Aplikanta w dniach 26 maja 2013 r. do 1 czerwca 2013 r. (koszt: 324 zł);

c. V zjazd 8-12 lipca 2013 r.:

* bilety kolejowe: bilet na dzień 7 lipca 2013 r., klasa 2, koszt: 58,50 zł; bilet powrotny na dzień 12 lipca 2013 r. klasa 2, koszt: 60,30 zł,

* pobyt w Domu Aplikanta w dniach 7-12 lipca 2013 r. (koszt: 270 zł);

d. VI zjazd 12-17 sierpnia 2013 r.:

* bilety kolejowe: bilet na dzień 11 sierpnia 2013 r., klasa 2, koszt 55,25 zł; bilet powrotny na dzień 17 sierpnia 2013 r., klasa 2, koszt: 136 zł,

* pobyt w Domu Aplikanta w dniach 11-17 sierpnia 2013 r. (koszt: 324 zł);

e. VII zjazd 30 września 2013 r. do 4 października 2013 r.:

* bilety kolejowe: bilet na dzień 29 września 2013 r., klasa 2, koszt 58,50 zł; bilet powrotny na dzień 4 października 2013 r., klasa 2, koszt 122,40 zł,

* pobyt w Domu Aplikanta w dniach 29 września 2013 r. do 4 października 2013 r. (koszt 270 zł);

f. VIII zjazd 4-8 listopada 2013 r.:

* bilety kolejowe: bilet na dzień 3 listopada 2013 r., klasa 2, koszt 65 zł; bilet powrotny na dzień 8 listopada 2013 r., klasa 2, koszt 56,95 zł,

* pobyt w Domu Aplikanta 3-8 listopada 2013 r. (koszt 270 zł);

g. IX zjazd 9-13 grudnia 2013 r.:

* bilety kolejowe: bilet na dzień 8 grudnia 2013 r., klasa 2, koszt 58,50 zł; bilet powrotny na dzień 13 grudnia 2013 r., klasa 2, koszt 115,60 zł,

* pobyt w Domu Aplikanta w dniach 8-13 grudnia 2013 r. (koszt: 270 zł).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wydatki w związku z odbywaniem aplikacji ogólnej w roku kalendarzowym 2013 w postaci kosztów biletów kolejowych (w tym karnetu, który jest rodzajem biletu) na drugą klasę z X do K, gdzie odbywają się obowiązkowe zjazdy zajęciowe dla aplikantów aplikacji ogólnej i biletów na trasie powrotnej (w sumie dwóch biletów na każdy z 9 zjazdów) oraz kosztów wynajmu pokoju hotelowego w prowadzonym przez Krajową Szkołę Sądownictwa i Prokuratury Domu Aplikanta w K, w czasie obowiązkowych dla aplikantów aplikacji ogólnej zjazdów zajęciowych (w tym przypadających w okresie zjazdów Świąt) oraz w dniu poprzedzającym dzień rozpoczynający zjazd zajęciowy, w kwocie 54 zł za dobę, są dla Wnioskodawcy kosztami uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zważywszy, że w związku z odbywaniem aplikacji ogólnej Wnioskodawca pobiera stypendium będące jednym ze źródeł uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych, a którego otrzymanie uwarunkowane jest realizowaniem obowiązku uczestniczenia w przewidzianych w programie aplikacji ogólnej zajęciach w siedzibie Krajowej Szkoły Sądownictwa i Prokuratury.

Zdaniem Wnioskodawcy, wymienione w pytaniu wydatki związane z odbywaniem w roku kalendarzowym 2013 aplikacji ogólnej, są kosztami uzyskania przychodu w postaci otrzymywanego przez Zainteresowanego stypendium, wypłacanego Wnioskodawcy przez Krajową Szkołę. Przedmiotowe wydatki wynikają z potrzeby przebywania w K przez 5 lub 6 dni w tygodniach przewidzianych w programie aplikacji ogólnej na zjazdy zajęciowe. Taki obowiązek wynika wprost z art. 39 pkt 1 ustawy, stanowiącego że: "obowiązkiem aplikanta jest uczestniczenie w zajęciach i praktykach" oraz art. 43 ustawy, zgodnie z którym "stypendium nie przysługuje za dni nieusprawiedliwionej nieobecności aplikanta na zajęciach". Ponadto, zgodnie z art. 41 ust. 2 pkt 1 ustawy, aplikant może zostać skreślony z listy aplikantów, jeśli z przyczyn nieusprawiedliwionych opuścił ponad 20% zajęć w roku szkoleniowym. Zgodnie zaś z art. 43 ustawy, stypendium nie przysługuje za dni nieusprawiedliwionej nieobecności aplikanta na zajęciach lub praktykach, przy czym za dzień nieobecności uważa się także nieobecność na 6 godzinach w poszczególnych dniach, w okresie miesiąca kalendarzowego.

W świetle powyższego należy odróżnić sam fakt przyznania uprawnienia do pobierania stypendium od tego, jaka kwota zostanie z tego tytułu wypłacona. W przypadku nieobecności na zajęciach w K wypłacona kwota zostanie proporcjonalnie umniejszona. Tak więc wysokość wypłaconego stypendium zależy od tego, czy Wnioskodawca będzie obecny na zajęciach. Co więcej, osiągnięcie określonego w przepisach pułapu nieobecności na zajęciach może spowodować skreślenie z listy. Skreślenie z listy spowoduje zaś wygaśnięcie uprawnienia do pobierania stypendium (art. 42 ust. 1 ustawy). Istnieje więc bezpośredni związek między wypłacanym stypendium a uczestnictwem w zajęciach w K. Zważywszy na to, że Wnioskodawca zamieszkuje w X, który jest oddalony od K o około 455 km, musi korzystać ze środków transportu, by mieć możliwość udania się na obowiązkowe zajęcia. Jako środek transportu wybrał kolej, która w ocenie Wnioskodawcy jest środkiem najtańszym w porównaniu do innych sposobów przemieszczania się, w szczególności zaś podróżowania samochodem czy samolotem. Racjonalizacja kosztów transportu następuje również w ten sposób, że Wnioskodawca kupuje tańsze bilety klasy drugiej, zamiast biletów klasy pierwszej. Karnet kolejowy, który nabył, uprawniał do 7 przejazdów w okresie od 10 lutego 2013 r. do 9 maja 2013 r. W tym okresie konieczne było odbycie jedynie 6 przejazdów (zgodnie z harmonogramem odbyły się bowiem jedynie trzy zjazdy, zaś IV zjazd odbył się już po okresie ważności karnetu, w związku z czym niemożliwe było jego pełne wykorzystanie). Dzięki zakupowi karnetu udało się uzyskać niezwykle korzystną cenę za 6 przejazdów (54,16 zł za każdy - wykorzystanie 7 przejazdu nie było możliwe, ze względu na wygaśnięcie ważności karnetu przed kolejnym zjazdem). Ze względu na wprowadzenie przez przewoźników innych promocji (m.in. zniżek przy zakupie biletu z kilkutygodniowym lub nawet kilkudniowym wyprzedzeniem) oraz okoliczność, że karnet upoważniał do przejazdu jedynie niektórymi pociągami na trasie X-K (co powodowało konieczność kilkugodzinnego oczekiwania na dworcu na właściwy pociąg, m.in. dlatego, że karnet nie obejmował trasy przez...), a także okoliczność, że czas podróży pociągów, do przejazdu którymi upoważniał karnet, był dłuższy, ostatecznie Wnioskodawca nie zdecydował się na wykupienie kolejnego karnetu. Zakup wszystkich biletów jest udokumentowany oryginałami biletów - jedynym wyjątkiem jest tutaj bilet z dnia 8 listopada 2013 r. Jest to ksero biletu - oryginał znajduje się w posiadaniu innego aplikanta (na jednym wydruku biletu przewoźnik zawarł bowiem dwa bilety). Ceny biletów z 17 sierpnia 2013 r., 4 października 2013 r. oraz 13 grudnia 2013 r. są znacząco wyższe od pozostałych biletów, jednakże należy zwrócić uwagę na to, że są to bilety drugiej, a nie pierwszej klasy. Wybór takich połączeń jest związany z tym, że czas podróży przez... był w tych dniach krótszy od podróży do X przez Y, a także z tym, że podróż przez inne miasto wiązała się z koniecznością dłuższego oczekiwania na dworcu na pociąg. Ponadto ceny tych biletów i tak są znacząco niższe od kosztu przejazdu samochodem na trasie K-X. Cena samego paliwa za podróż samochodem w jedną stronę, z miejsca zamieszkania do siedziby szkoły w K najkrótszą z możliwych tras (455 km) wynosi ok. 170 zł (przy założeniu, że samochód spala średnio 7 litrów na 100 km). Ponadto cena tych biletów nie zawyża w sposób znaczący średniego kosztu przejazdu między X a K. W 2013 r. Wnioskodawca odbył bowiem łącznie 18 podróży na trasie między X a K, z czego wyższa cena związana z przejazdem przez... dotyczyła jedynie trzech przypadków. Biorąc pod uwagę ceny wszystkich biletów (w tym karnetu), średnia cena podróży między wspomnianymi miastami w 2013 r. wyniosła 68,29 zł (suma 1229,15 zł: 18 przejazdów).

Również wydatki poniesione na pobyt w Domu Aplikanta należy uznać za racjonalne. Skoro bowiem zajęcia odbywają się w 5-dniowych cyklach w K, najbardziej racjonalny jest nocleg w K, w sytuacji, w której Wnioskodawca mieszka w X, a więc w mieście oddalonym ponad 455 km Zajęcia dla aplikantów odbywają się w godzinach 8:30 do 16:00 każdego dnia zjazdu, zatem codzienne dojeżdżanie z X do K byłoby nie tylko pozbawione ekonomicznego i życiowego sensu, ale byłoby faktycznie niemożliwe, biorąc pod uwagę, iż podróż w jedną stronę - w zależności od pociągu - wynosi od 6 i pół godziny do 12 godzin. Koszt jednego noclegu w Domu Aplikanta wynosi 54 zł, co w realiach rynku usług hotelowych w K jest kwotą niezwykle niską (tzn. jest to cena co najmniej o połowę niższa od innych cen na rynku za pokój jednoosobowy w Centrum K). Pobyt w okresie IV zjazdu 26 maja 2013 r. do 1 czerwca 2013 r. był dłuższy (6 dni) ze względu na Boże Ciało przypadające na dzień 30 maja (w związku z tym ostatnie zajęcia odbyły się w sobotę 1 czerwca, a nie w piątek 31 maja), zaś w okresie VI zjazdu 12-17 sierpnia 2013 r. był dłuższy (6 dni) ze względu na kolejne święto przypadające na dzień 15 sierpnia - czwartek (w związku z tym ostatnie zajęcia odbyły się również w sobotę). Wnioskodawca każdy pobyt w Domu Aplikanta rozpoczyna w dniu poprzedzającym dzień rozpoczynający zjazd. Jest to podyktowane koniecznością wyspania się przed zajęciami, które rozpoczynają się dnia następnego. Byłoby to niemożliwe, biorąc pod uwagę okoliczność, że jedyny pociąg, który umożliwiłby Wnioskodawcy dotarcie przed zajęciami w poniedziałek, wyjeżdża w niedzielę z X o godz. 22:27, przyjeżdża zaś do K w poniedziałek o godz. 06.38.

Stypendium otrzymywane przez Wnioskodawcę jest źródłem uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 35 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, Krajowa Szkoła Sądownictwa i Prokuratury jest z tytułu wypłacania przedmiotowego stypendium, płatnikiem podatku dochodowego. Ponadto art. 35 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na sposób ustalania zaliczek na podatek dochodowy przy stypendiach. Żaden jednak przepis tejże ustawy nie odnosi się szczegółowo do sposobu określenia kosztów uzyskania przychodu przy takim stypendium, jakie przysługuje Wnioskodawcy. W szczególności brak jest przepisów odsyłających w tym zakresie do postanowień określających tzw. zryczałtowane koszty uzyskania przychodu, obowiązujące przy przychodach ze stosunku pracy. Dlatego uprawniony jest pogląd, iż w zakresie kosztów uzyskania przychodów przy stypendium wypłacanym przez Krajową Szkołę zastosowanie ma ogólny przepis art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym "kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Wymienione w pytaniu Wnioskodawcy wydatki spełniają zaś kryteria z przytoczonego przepisu ze względów wskazanych wyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kosztami uzyskania przychodu są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z uzyskanymi przychodami. Z oceny związku z uzyskanym przychodem winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie mógł się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

Koszty poniesione w celu uzyskania przychodów to te, które zostały poniesione z zamiarem uzyskania przychodu. Ten zamiar (cel) musi być, po pierwsze, obiektywnie realny, zaś po drugie, istniejące okoliczności faktyczne muszą wskazywać na to, że dany wydatek w istocie mógł podatnikowi pozwolić na przewidywanie osiągnięcia przychodu. Natomiast koszty ponoszone w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu, to wydatki mające na celu ochronę źródła przychodu, tak by źródło to istniało w stanie niepogorszonym.

Koszty uzyskania przychodów nie są kosztami uzyskania jakichkolwiek przychodów, lecz zawsze związane są z uzyskaniem przychodu z konkretnego źródła. Koszty uzyskania przychodu z danego źródła pomniejszają przychody z tego właśnie źródła, a nie jakiekolwiek przychody. Koszty uzyskania przychodu są zatem ściśle i funkcjonalnie przyporządkowane do danego źródła przychodów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w roku kalendarzowym 2013 Wnioskodawca odbywał aplikację ogólną w Krajowej Szkole Sądownictwa i Prokuratury. Jako aplikant, Zainteresowany otrzymywał stypendium na podstawie art. 42 ust. 1 ustawy o Krajowej Szkole Sądownictwa i Prokuratury. W związku z odbywaniem aplikacji ogólnej Wnioskodawca poniósł wydatki na zakup biletów kolejowych na trasie między miejscem zamieszkania Wnioskodawcy, a miejscem, gdzie odbywały się zajęcia dla aplikantów, oraz wydatki na wynajem pokoju hotelowego w prowadzonym przez Krajową Szkołę Sądownictwa i Prokuratury Domu Aplikanta. W związku z tym Zainteresowany powziął wątpliwość, czy ww. wydatki może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Otrzymywane stypendium jest przychodem ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - "inne źródła".

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Aby zatem stwierdzić, czy opisane we wniosku wydatki stanowią koszty uzyskania przychodu z tego źródła, należy dokonać oceny, czy spełniają kryterium celowości, wynikające z omówionego powyżej przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tut. Organ zauważa, że wydatki na nocleg w Domu Aplikanta ponoszone były w celu zakwaterowania w mieście, w którym odbywały się zajęcia w ramach aplikacji ogólnej. Tak samo należy zakwalifikować koszty dojazdu na trasie między miejscem zamieszkania a miejscem odbywania aplikacji ogólnej. Nie można zatem uznać, że Zainteresowany ponosił koszty dojazdu oraz zakwaterowania celem uzyskania przychodu, jakim jest stypendium otrzymywane w związku z odbywaniem aplikacji.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2009 r. o Krajowej Szkole Sądownictwa i Prokuratury (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 1230 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Szkoły przyznaje aplikantowi, na jego wniosek, stypendium na czas aplikacji ogólnej, aplikacji sędziowskiej oraz aplikacji prokuratorskiej, z wyłączeniem okresu stażu, o którym mowa w art. 31 ust. 2.

Zatem aplikant musi sam wyjść z inicjatywą otrzymania stypendium poprzez złożenie odpowiedniego wniosku. Stypendium to nie jest uzależnione ani od sytuacji materialnej aplikanta, ani od wyników osiąganych w nauce, uzależnione jest jedynie od złożenia przez aplikanta wniosku o przyznanie stypendium i od decyzji Dyrektora Szkoły. W przypadku braku złożenia takiego wniosku aplikant nie otrzymałby stypendium. Fakt, że odbywanie przez Wnioskodawcę aplikacji ogólnej (podnoszenie kwalifikacji) wiąże się z koniecznością ponoszenia kosztów zakwaterowania i dojazdu, nie jest wystarczającą przesłanką do zaliczenia ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodów z tytułu otrzymywanego stypendium. Podejmując decyzję o odbywaniu aplikacji Wnioskodawca sam się zdecydował na ponoszenie związanych z tym kosztów. W świetle powołanych przepisów oraz przedstawionego stanu faktycznego nie ma żadnych racjonalnych przesłanek, aby wydatki z tym związane zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów z tytułu otrzymywanego stypendium.

Podkreślić przy tym należy, że dodatkowym argumentem przemawiającym za brakiem trafności stanowiska Wnioskodawcy jest to, że niezależnie od tego, czy odbywając aplikację ogólną ponosiłby wskazane we wniosku wydatki czy też nie, rzeczone stypendium byłoby wypłacane. Zatem na jego uzyskiwanie (jak również wysokość w jakiej jest otrzymywane) nie mają wpływu żadnego rodzaju wydatki poniesione przez Wnioskodawcę.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz przytoczone regulacje prawne, należy wskazać, że wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na bilety kolejowe oraz wynajem pokoju hotelowego nie spełniają kryterium związku przyczynowo-skutkowego z przychodem lub źródłem przychodu, nie są bowiem ponoszone w celu uzyskania stypendium, ani też nie mogą być uznane za wydatki związane z zachowaniem albo zabezpieczeniem tego źródła przychodu.

W konsekwencji wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w związku z odbywaniem aplikacji ogólnej w roku kalendarzowym 2013 w postaci kosztów biletów kolejowych na trasie między miejscem zamieszkania a miejscem odbywania się zajęć dla aplikantów oraz kosztów wynajmu pokoju hotelowego w prowadzonym przez Krajową Szkołę Sądownictwa i Prokuratury Domu Aplikanta nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.