ILPB1/415-1139/09-2/AG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 9 października 2009 r. (data wpływu 21 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie źródła przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie źródła przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest jedynie wytwarzanie energii elektrycznej w Elektrowni Wodnej. w 2008 r. Wnioskodawca prowadził podatkową księgę przychodów i rozchodów, a dochód z działalności gospodarczej opodatkowany był na podstawie art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - podatkiem liniowym w wysokości 19%.

Wytworzoną energię elektryczną (tzw. "czarną energię") Wnioskodawca przekazywał do sieci i sprzedawał spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Natomiast świadectwa pochodzenia, w których zaświadcza się, że określona w tym świadectwie ilość energii elektrycznej została wytworzona w odnawialnym źródle energii (tzw. "energia zielona") - były sprzedawane na Towarowej Giełdzie Energii za pośrednictwem Domu Maklerskiego.

Sprzedaż praw majątkowych do świadectw pochodzenia zawsze była dokumentowana fakturami VAT i na bieżąco w ciągu 2008 r. rozliczana jako przychód z działalności gospodarczej.

W zeznaniu PIT-36L za 2008 rok z pozarolniczej działalności gospodarczej ujęto sumę przychodów z tytułu sprzedaży zarówno wytworzonej energii ("czarnej"), jak i świadectw pochodzenia ("energii zielonej"). Suma przychodów z elektrowni za 2008 rok wynosi ogółem XXX zł (100%), w tym: z tytułu sprzedaży energii dla spółki z o.o. xx zł (21,45%), a z tytułu sprzedaży świadectw pochodzenia energii - XXX zł (78,55%).

Wszystkie koszty uzyskania przychodów są poniesione w związku z wytworzeniem energii elektrycznej (w 2008 r. nie była prowadzona działalność w żadnym innym zakresie) i wynosiły w 2008 r. XXX zł.

W związku z tym, że za 2008 rok wystąpił dochód w wysokości XXX zł, który został opodatkowany liniowym podatkiem dochodowym w wysokości 19%, Dom Maklerski sporządził i złożył w Urzędzie Skarbowym informację o przychodach z innych źródeł oraz o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych PIT-8C. w informacji tej, ujął wszystkie transakcje sprzedaży praw majątkowych do świadectw pochodzenia, dokonane w 2008 r. (tj. kwotę xx zł). Zeznania PIT-38 za 2008 rok na podstawie tej informacji nie sporządzono, ponieważ przychody ze sprzedaży świadectw pochodzenia zostały ujęte w zeznaniu rocznym PIT-36L za 2008 rok.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy dochód ze sprzedaży energii elektrycznej w postaci świadectw pochodzenia prawidłowo rozliczono w sumie dochodów z działalności gospodarczej, a jeśli nie, to jak należy ustalić dochód z tego tytułu. Jak rozliczyć koszty.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej jest wytwarzanie energii elektrycznej w elektrowni wodnej. w związku z tym, źródłem wszystkich przychodów ze sprzedaży, tj. zarówno z wytworzonej energii, jak i świadectw pochodzenia - jest działalność gospodarcza. w sytuacji, gdyby uznać za przychody z działalności gospodarczej tylko przychody ze sprzedaży energii (tzw. "czarnej"), a przychody ze sprzedaży świadectw uznać jako przychody z kapitałów pieniężnych - spowodowałoby to powstanie z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej ogromnej straty, a z tytułu kapitałów pieniężnych powstałby dochód, obliczony jako różnica między przychodami ze sprzedaży świadectw, a drobnymi kosztami z tytułu prowizji Domu Maklerskiego.

Strata z działalności gospodarczej wyniosłaby wówczas xx zł (xx zł - xx zł), a dochód z kapitałów pieniężnych wyniósłby XXX zł (xx zł - xx zł).

Na podstawie art. 30b ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowego od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji z praw z nich wynikających, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Wnioskodawca uważa, że nie byłoby możliwości rozliczenia poniesionych kosztów elektrowni, które zostały poniesione nie tylko w celu wytworzenia energii, ale również pośrednio w celu uzyskania świadectw pochodzenia energii z odnawialnych źródeł, tj. w tym przypadku z elektrowni wodnej. Nie występują bowiem koszty z tytułu nabycia świadectw, a otrzymanie świadectwa pochodzenia jest wynikiem wyprodukowania określonej na świadectwie ilości energii w elektrowni wodnej.

Sposób obliczenia dochodów wskazany w art. 30b ust. 2 ww. ustawy, jak sądzi Wnioskodawca, nie przystaje do rozliczenia z tytułu sprzedaży świadectw pochodzenia energii, ponieważ nie daje możliwości uwzględnienia kosztów poniesionych w celu otrzymania świadectw (kosztów elektrowni). Na koszty elektrowni składają się np.: koszty utrzymania oraz remontów budynków i urządzeń elektrowni, wynagrodzenia, amortyzacja, koszty usług obcych (m.in. telekomunikacyjnych, księgowych, bankowych), koszty paliwa itp. Otrzymanie świadectwa pochodzenia energii jest ściśle powiązane z wytworzoną energią - bez wytworzenia energii nie można uzyskać świadectwa.

W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że sprzedaż świadectw pochodzenia energii powinna zostać rozliczona w działalności gospodarczej, a nie jako przychód z kapitałów pieniężnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9e ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 89, poz. 625 z późn. zm.), potwierdzeniem wytworzenia energii elektrycznej w odnawialnym źródle energii jest świadectwo pochodzenia tej energii, zwane dalej "świadectwem pochodzenia".

Stosownie zaś do art. 9e ust. 6 ww. ustawy, prawa majątkowe wynikające ze świadectwa pochodzenia są zbywalne i stanowią towar giełdowy, o którym mowa w art. 2 pkt 2 lit. d) ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz. U. z 2005 r. Nr 121, poz. 1019 i Nr 183, poz. 1537 i 1538).

Biorąc pod uwagę powyższy przepis, prawa majątkowe wynikające ze świadectw pochodzenia energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii należy uznać za instrumenty finansowe nie będące papierami wartościowymi, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538 z późn. zm.).

W konsekwencji przychody uzyskane ze zbycia świadectw pochodzenia energii elektrycznej wytwarzanej z odnawialnych źródeł energii należy zaliczyć do przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.).

Na mocy art. 30b ust. 1 ww. ustawy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Podkreślić należy, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 10 ust. 1 rozróżnia poszczególne źródła przychodów. Takimi źródłami są m.in.:

* pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3) oraz

* kapitały pieniężne i prawa majątkowe (pkt 7).

Od zakwalifikowania przychodu do danego źródła zależy sposób opodatkowania tego przychodu.

W związku z tym, sprzedaż praw majątkowych wynikających ze świadectw pochodzenia energii elektrycznej wytwarzanej ze źródeł odnawialnych (czyli sprzedaż pochodnych instrumentów finansowych) podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. kapitały pieniężne i prawa majątkowe i nie stanowi przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Stosownie do treści art. 22 ust. 3 ww. ustawy, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zatem koszty uzyskania przychodów z obu tych źródeł należy rozliczyć - zgodnie z treścią art. 22 ust. 3 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Końcowo należy dodać, iż dokumenty dołączone przez Wnioskodawcę do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.