ILPB1/415-1113/10-2/AG - Możliwość powstania przychodu bądź kosztów uzyskania przychodów w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku zmiany kursu waluty obcej w stosunku do kursu z dnia udzielenia kredytu, zaciągniętego na zakup lokalu oraz możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek zapłaconych od tego kredytu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2010 r. (data wpływu 4 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu rozliczenia zaciągniętego kredytu bankowego - jest prawidłowe.

W dniu 4 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu rozliczenia zaciągniętego kredytu bankowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W lipcu 2008 r. Wnioskodawczyni dokonała zakupu lokalu mieszkalnego, który sfinansowała kredytem udzielonym przez bank na cele mieszkaniowe. W umowie kredytowej zawartej xx czerwca 2008 r. określono, że kredytu udziela się w złotych polskich, ale kwota kredytu jest denominowana (waloryzowana) w walucie CHF na okres 180 miesięcy od dnia xx czerwca 2008 r. do dnia xx czerwca 2023 r.

W listopadzie 2008 r. Wnioskodawczyni zdecydowała o przeznaczeniu lokalu na potrzeby prowadzonej przez Zainteresowaną działalności gospodarczej - lokal miał być przedmiotem najmu w ramach działalności. Pierwszy przychód z najmu lokalu uzyskała we wrześniu 2009 r.. Spłatę rat kredytu i odsetek Wnioskodawczyni rozpoczęła od lipca 2008 r.. Spłata jest dokonywana w złotych, ale wysokość raty kredytu i kwoty odsetek jest uzależniona od aktualnego kursu CHF.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zakupiony w 2008 r. lokal mieszkalny od października 2008 r. służy wyłącznie działalności gospodarczej. W chwili przeznaczenia do wynajmu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni rozpoczęła jego amortyzację i poszukiwanie najemcy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowy od osób fizycznych - dalej p.d.o.f. (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 (...).

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione nakłady oraz wydatki związane bezpośrednio lub pośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest poprawienie wyniku finansowego oraz osiągnięcie przychodu, a także zabezpieczenie źródła przychodów - z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 23 ustawy o p.d.o.f.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów nie zapłacone albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). W świetle powyższego należy uznać, że dopiero zapłacenie odsetek daje możliwość zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast w myśl art. 23 ust. 1 pkt 33 tej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Z wyżej powołanych przepisów wynika, że odsetki od kredytu mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem łącznego spełnienia następujących warunków:

* kredyt musi być zaciągnięty w związku z przychodami uzyskiwanymi przez podatnika,

* odsetki zostały faktycznie zapłacone,

* nie są to odsetki, które zwiększają koszty inwestycji.

Ustawodawca nie różnicuje rodzaju kredytu, od którego spłacane są odsetki. Jednakże to na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia faktu, że pobrane środki zostały przeznaczone na cel związany z przedmiotem prowadzonej działalności.

Skoro więc Wnioskodawczyni zaciągnęła kredyt mieszkaniowy na zakup lokalu, który w całości wykorzystywany jest do prowadzonej działalności gospodarczej, odsetki od kredytu stanowią koszty uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, oczywiście z tym zastrzeżeniem, że zaciągnięty kredyt musi pozostawać w związku z uzyskiwanymi z tego źródła przychodami (zakupiony lokal musi być wykorzystywany na potrzeby działalności), a odsetki od kredytu muszą zostać faktycznie zapłacone i nie mogą zwiększać kosztów inwestycji. Bez znaczenia, zdaniem Wnioskodawczyni, pozostaje natomiast fakt, iż uzyskany kredyt jest kredytem mieszkaniowym.

Jeżeli chodzi o drugie pytanie, to zdaniem Wnioskodawczyni, istotne jest rozróżnienie dwóch stanów prawnych, które mają zastosowanie do rozpatrywanej sytuacji, w związku ze zmianą brzmienia art. 14 ust. 2 pkt 7g lit. b) i art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dnia 1 stycznia 2009 r.

Z dniem 1 stycznia 2009 r. weszły w życie przepisy ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.), które regulują rozpoznanie przychodu lub kosztu podatkowego w przypadku spłaty kredytów denominowanych.

Stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 7g lit. b) u.p.d.o.f. przychodami są w szczególności przychody osiągnięte w związku ze zwrotem lub otrzymaniem pożyczki (kredytu), jeżeli pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, w przypadku gdy pożyczkobiorca (kredytobiorca) zwraca tytułem spłaty pożyczki (kredytu) środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu), a kwotą zwróconego kapitału.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f., kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu).

Należy zauważyć, że pożyczki (kredyty) denominowane nie mogą być utożsamiane z pożyczkami udzielonymi w walucie obcej. W konsekwencji nie jest możliwe rozpoznanie, na podstawie art. 14b oraz art. 24c u.p.d.o.f., różnic kursowych od pożyczek denominowanych.

W związku z tym, w stanie prawnym obowiązującym w roku 2008 (w związku ze starym brzmieniem art. 14 i 23) przychód oraz koszt, który powstał w przypadku spłaty kredytów denominowanych nie był rozpoznawany podatkowo.

Od 1 stycznia 2009 r. podatnicy spłacający pożyczki denominowane mają obowiązek wykazać przychód podatkowy w przypadku, gdy zwracają środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty otrzymanej pożyczki (kredytu) i odpowiednio prawo do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu, w przypadku, gdy zwracają kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki. Tak więc od 1 stycznia 2009 r., w przypadku, gdy kurs CHF, wg którego bank ustala należną ratę kredytu, będzie inny niż kurs z dnia udzielenia kredytu, Wnioskodawczyni ma obowiązek w momencie zapłaty raty ustalić i zaksięgować odpowiednio przychód lub koszt podatkowy z tego tytułu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.