ILPB1/415-1077/10-2/AO - Możliwość zaliczenia odsetek od kredytu hipotecznego na zakup mieszkania, w którym prowadzona jest działalność gospodarcza do kosztów uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 września 2010 r. (data wpływu 27 września 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 27 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Od września 2006 r. Wnioskodawczyni prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach ogólnych. Przedmiotem działalności jest nauka języków obcych oraz tłumaczenia. Pierwotnie działalność była prowadzona w wynajętym lokalu. W lutym 2008 r. Wnioskodawczyni nabyła wraz z mężem (we współwłasności majątkowej) na kredyt lokal mieszkalny o powierzchni użytkowej x mkw z zamiarem zamieszkania w nim. Dlatego też w umowie kredytowej Wnioskodawczyni wraz z mężem występują jako osoby prywatne, a nie jako przedsiębiorca. Po rozwiązaniu umowy najmu w czerwcu 2008 r. z powodu nieuzasadnionej podwyżki najmu, Wnioskodawczyni w całości zaadoptowała mieszkanie na potrzeby działalności gospodarczej. Pokój dzienny został przekształcony w dwie sale lekcyjne, kuchnia wraz z przedpokojem została zamieniona na poczekalnię ze stanowiskiem na kserokopiarkę i miejsce do przygotowania ciepłych napojów. Łazienka jest wyposażona tylko w toaletę i umywalkę. Mieszkanie w całości jest przeznaczone na działalność gospodarczą bez możliwości zamieszkania w nim. We wrześniu 2008 r. lokal został zgłoszony jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej i od tego czasu pełni funkcję szkoły językowej, w której odbywają się zajęcia i biura tłumaczeń.

Kredyt hipoteczny zaciągnięty na zakup opisanego powyżej lokalu mieszkalnego jest denominowany we franku szwajcarskim i spłacany w równych miesięcznych ratach kapitałowo-odsetkowych wg harmonogramu spłaty opracowanego przez bank i aktualizowanego co 3 miesiące. Mieszkanie zostało zakupione na rynku pierwotnym. Wnioskodawczyni posiada fakturę VAT wystawioną przez dewelopera na zakup tego lokalu, a także dowody spłat kolejnych rat kapitałowo-odsetkowych kredytu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanej sytuacji, odsetki od kredytu hipotecznego na zakup mieszkania, w którym prowadzona jest działalność gospodarcza, stanowią koszty uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zapłacone odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup lokalu mieszkalnego w całości stanowią koszt uzyskania przychodu. Według Zainteresowanej, zgodnie z uregulowaniami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodu są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Wobec powyższego, aby wydatek mógł być zaliczony do kosztów muszą być spełnione łącznie dwa warunki: wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodów, a także nie może być wyłączony z kosztów na podstawie art. 23.

W opinii Wnioskodawczyni, przeznaczenie całego lokalu na prowadzenie działalności gospodarczej - nauka języków obcych i biuro tłumaczeń - bezsprzecznie stanowi działanie mające na celu uzyskanie przychodów, a więc koszt pozyskania środków na nabycie co do zasady stanowi koszt uzyskania przychodów. W ocenie Zainteresowanej, związek wydatku, jakim jest spłata odsetek, z prowadzoną działalnością nie budzi wątpliwości.

Ponadto przepisy art. 23 nie wyłączają tego rodzaju kosztu. Przepis art. 23 ust. 1 pkt 8a powołanej ustawy stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę kredytów i pożyczek z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawczyni, zapłacone odsetki od kredytu stanowią koszt uzyskania przychodu.

Zgodnie z interpretacją podatkową wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 76 z późn. zm.) nie uzależniają możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, wydatków poniesionych na spłatę odsetek od pożyczek (kredytów) przeznaczonych na sfinansowanie kosztów prowadzonej działalności gospodarczej, od klasyfikacji czy nazwy kredytów stosowanych przez instytucje finansowe, jak również od rodzaju zaciągniętego kredytu W świetle tych przepisów i interpretacji podatkowej nie ma więc znaczenia to, że kredyt został zaciągnięty przez Wnioskodawczynię jako konsumenta, a nie przedsiębiorcę. Skoro środki z tego kredytu zostały przeznaczone w całości na działalność gospodarczą, to odsetki w całości powinny stanowić koszt uzyskania przychodu.

Ponieważ zgodnie z art. 22 ust. 1 tej ustawy, warunkiem uznania za koszt uzyskania przychodów odsetek od kredytu jest ich zapłacenie oraz istnienie związku przyczynowo-skutkowego między kredytem, a przychodem z działalności gospodarczej, decydujące znaczenie dla ustalenia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ma więc faktyczne przeznaczenie kredytu, a nie jego nazewnictwo stosowane przez bank.

Reasumując, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Takim wydatkiem z pewnością jest zakup lokalu mieszkalnego, który został zaadaptowany na potrzeby szkoły językowej, i w którym odbywają się zajęcia z języków obcych. Ponadto, wydatek taki musi spełniać łącznie trzy warunki: (1) musi pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu - zakupiony lokal mieszkalny w całości jest wykorzystywany na potrzeby działalności; (2) nie może znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - odsetki, o których mowa w niniejszym wniosku, nie są wymienione w tym artykule; (3) musi być właściwie udokumentowany - Wnioskodawczyni posiada fakturę VAT potwierdzającą zakup lokalu, o którym mowa we wniosku, a także dowody spłaty kolejnych rat kapitałowo-odsetkowych kredytu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Zatem, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

* musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie może być wymieniony w art. 23 cyt. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,

* musi być należycie udokumentowany.

Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Musi to być zatem taki wydatek, którego związek z prowadzoną działalnością nie budzi wątpliwości, a obowiązek wykazania tego związku należy do podatnika. Kwalifikacja wydatków do kosztów uzyskania przychodów, ze względu na kryterium celowości, leży bowiem w gestii podatnika. Należy jednak mieć na uwadze, że prawidłowość dokonanej kwalifikacji podlega ocenie organów podatkowych.

Zgodnie z przepisem art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

* pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),

* pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Sposób zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek naliczonych i zapłaconych po dniu przekazania do używania lokalu mieszkalnego - przeznaczonego na cele prowadzonej działalności gospodarczej - wynika z brzmienia art. 23 ust. 1 pkt 32 cyt. ustawy, który stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Zatem, odsetki naliczone i zapłacone będą stanowiły koszt uzyskania przychodu.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, wydatków poniesionych na spłatę odsetek od pożyczek (kredytów) przeznaczonych na sfinansowanie kosztów prowadzonej działalności gospodarczej, od klasyfikacji czy nazwy kredytów stosowanych przez instytucje finansowe, jak również od rodzaju zaciągniętego kredytu.

Jak wskazano powyżej, warunkiem uznania za koszt uzyskania przychodów, odsetek od kredytu jest istnienie związku przyczynowo-skutkowego między kredytem, a przychodem z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 22 ust. 1 cyt. ustawy. Decydujące znaczenie dla ustalenia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ma więc faktyczne przeznaczenie kredytu. Z cytowanych przepisów wynika również, że odsetki, aby mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu muszą być zapłacone i nie mogą zwiększać kosztów inwestycji. Do kosztów można więc zaliczyć odsetki zapłacone po oddaniu składnika majątku do używania.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni zaciągnęła wraz z małżonkiem kredyt na zakup lokalu mieszkalnego, który w całości przeznaczyła na prowadzenie działalności gospodarczej.

Reasumując, odsetki od kredytu hipotecznego na zakup mieszkania, w którym prowadzona jest działalność gospodarcza, stanowią koszty uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie należy podkreślić, że odsetki naliczone do dnia wprowadzenia mieszkania do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (jeżeli Wnioskodawczyni podejmie decyzję o jego amortyzacji) będą zwiększały wartość początkową tego środka trwałego. W takim przypadku odsetki będą stanowiły koszty uzyskania przychodu, lecz jedynie poprzez odpisy amortyzacyjne. Zgodnie bowiem z treścią art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. Stosownie zaś do art. 22g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się, w razie nabycia w drodze kupna, cenę ich nabycia. Przy czym za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (art. 22g ust. 3 cyt. ustawy).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawczynię interpretacji indywidualnej, tut. Organ informuje, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.