ILPB1/415-107/07-4/GM - Opodatkowanie dochodu uzyskanego ze sprzedaży składników majątku.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki L. D. Sp. z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2007 r. (data wpływu 27 września 2007 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 października 2007 r. (data wpływu 31 października 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży składników majątku - jest prawidłowe.

W dniu 27 września 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży składników majątku. Wniosek podpisany został przez Pana D. M. - Prezesa Zarządu i Panią R. L. - Członka Zarządu.

Wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczył dwóch zdarzeń przyszłych, natomiast opłata została uiszczona w kwocie 75 zł, tj. w wysokości nie odpowiadającej dwóm zdarzeniom przyszłym.

W związku z tym, pismem z dnia 23 października 2007 r. nr ILPB1/415-107/07-2/GM, wezwano Spółkę do uzupełnienia poprzez wskazanie, którego zdarzenia przyszłego dotyczy uiszczona kwota, bądź uzupełnienie opłaty o brakującą kwotę 75 zł.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 25 października 2007 r., zaś w dniu 31 października 2007 r. wpłynęło pismo, w którym wyjaśniono, iż uiszczono opłatę w wysokości 75 zł za interpretację drugiego zdarzenia przyszłego. Jednocześnie uszczegółowiono przedstawione zdarzenie przyszłe o dodatkowe informacje.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - zamierza przekształcić się w inną spółkę prawa handlowego - spółkę osobową (jawną lub komandytową) w trybie art. 551-570 oraz art. 575 i art. 576 kodeksu spółek handlowych.

Kapitał zakładowy Wnioskodawcy wynosi 50.000 PLN i dzieli się na 50 równych, niepodzielnych udziałów o wartości nominalnej 1000 zł każdy.

W chwili obecnej udziały w kapitale zakładowym przysługują trzem wspólnikom. Wspólnik W. L. posiada 20 udziałów o wartości nominalnej 1000 zł każdy (40 % kapitału zakładowego). Natomiast Wspólnicy P. M. i D. M. posiadają po 15 udziałów o wartości nominalnej 1000 zł każdy (po 30 % kapitału zakładowego).

Po dokonaniu przekształcenia Spółki z o.o. w spółkę osobową prawa handlowego, skład osobowy wspólników będzie identyczny jak w dotychczasowej Spółce z o.o., a powyższe parytety wkładów wspólników w kapitale w spółce osobowej będą zachowane. Udział w stratach i zyskach spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia będzie wynosił odpowiednio: W. L. - 40 %, P. M. i D. M. - po 30 %. Wnioskodawca podał, że dotychczasowa Spółka z o.o., osiągnęła w roku podatkowym 2006 zysk, który został opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych, natomiast nie został on podzielony i wypłacony pomiędzy wspólników, został bowiem uchwałą Zgromadzenia Wspólników Spółki z o.o. przeznaczony na zasilenie kapitału zapasowego Spółki z o.o.

Wnioskodawca podaje, ze zasilenie kapitału zapasowego opodatkowanym zyskiem Spółki, znajduje swoje uzasadnienie w brzmieniu umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Umowa ta (statut Spółki z o.o.) przewiduje bowiem możliwość tworzenia kapitałów (funduszy) zapasowego i rezerwowego oraz zasilania ich wypracowanym zyskiem. Taka właśnie sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie.

Wnioskodawca wskazuje, że skoro zatem czystego zysku nie podzielono pomiędzy wspólników i nie wypłacono im dywidendy, wobec wspólników (udziałowców Spółki z o.o.) nie powstał obowiązek podatkowy w zakresie podatku od udziału w zyskach kapitałowych (podatku od dywidendy).

Po dokonaniu przekształcenia Spółki z o.o. w spółkę osobową prawa handlowego (komandytowa lub jawną), a więc po wydaniu przez właściwy Sąd Gospodarczy Rejestrowy postanowienia, o którym mowa w art. 552 kodeksu spółek handlowych, Spółka będzie dalej prowadzić działalność gospodarczą jako spółka osobowa prawa handlowego. Po dokonaniu przekształcenia Spółki z o.o. w spółkę osobową, powstała w wyniku tegoż przekształcenia spółka osobowa dopuszcza zamiar sprzedaży niektórych składników swojego majątku, to jest przysługujących obecnie Spółce z o.o. nieruchomości (prawa własności gruntu oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności wzniesionych na nim budynków, budowli) za cenę odpowiadającą aktualnej w dacie sprzedaży wartości rynkowej nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku ze sprzedażą niektórych składników majątkowych przez powstałą po przekształceniu spółkę osobową prawa handlowego, opodatkowaniu podlega dochód uzyskany z tej sprzedaży jedynie według przepisów ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy kodeksu spółek handlowych przewidują możliwość przekształcenia jednej spółki (w tym wypadku spółki z o.o.) w inną spółkę prawa handlowego (w tym wypadku spółkę osobową - jawną lub komandytową). Przekształcenie takie ma charakter sukcesji uniwersalnej. Spółka przekształcona wstępuje zatem we wszelkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Podobnie przepisy ustawy - Ordynacja Podatkowa (art. 93a § 2) przewidują w takiej sytuacji istnienie następstwa prawnego (sukcesji uniwersalnej). Spółka przekształcana w efekcie przekształcenia zamyka księgi i kończy rok podatkowy, składa zatem zeznanie roczne. Spółka przekształcona (to jest spółka osobowa) otwiera księgi i rozpoczyna rok obrotowy. Od chwili przekształcenia spółki kapitałowej (spółki z o.o.) w spółkę osobową (spółkę komandytową lub jawną), a chwilą tą jest dzień wydania przez właściwy Sąd Gospodarczy postanowienia w trybie art. 552 k.s.h., podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych stają się wspólnicy spółki osobowej. Ewentualne zbycie przez spółkę osobową, powstałą w wyniku opisanego przekształcenia, niektórych składników swojego majątku (praw do nieruchomości), nabytych przez spółkę z o.o. jeszcze przed przekształceniem, opodatkowane będzie jedynie podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a podatnikami tego podatku będą wspólnicy spółki osobowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Podstawę prawną przekształceń spółek prawa handlowego stanowią przepisy zawarte w dziale III tytułu IV ustawy z dnia 15 września 2000 r. (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) - Kodeks spółek handlowych.

Zgodnie z art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Spółce przekształconej przysługują wszelkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych).

Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 Kodeksu spółek handlowych).

Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku - w myśl art. 558 § 2 pkt 3 Kodeksu spółek handlowych - zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku - zarówno aktywa, jak i pasywa - wycenione, a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta (art. 559 § 1 Kodeksu spółek handlowych). W dniu przekształcenia wiadomo więc dokładnie, jaki jest majątek spółki przekształcanej.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych powoduje zatem przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka innego typu.

W myśl przepisu art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca w art. 10 ust. 1 ww. ustawy w sposób enumeratywny wyszczególnił źródła przychodów, wśród których w pkt 3 została wymieniona pozarolnicza działalność gospodarcza, zaś w pkt 8 odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 między innymi nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, prawa wieczystego użytkowania gruntów - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5-ciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Natomiast treść art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy stanowi, że przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8, nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

W myśl art. 10 ust. 3 ww. ustawy, przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z działalności gospodarczej są również: przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Natomiast w myśl z art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

Skoro art. 23 ust. 1 ww. ustawy enumeratywnie wymienia koszty, które nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, to w przypadku poniesionych kosztów na nabycie przedmiotowych składników majątku mogą być one brane pod uwagę przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy.

Reasumując, z przekształceniem spółki z o.o. w spółkę osobową (komandytową lub jawną) nie wiążą się żadne szczególne uregulowania podatkowe. Przekształcenie to, zarówno z punktu widzenia prawa spółek handlowych, jak i prawa podatkowego, nie jest traktowane jak likwidacja spółki kapitałowej, bowiem likwidacja nie jest w żadnym momencie częścią procedury przekształceniowej. Przekształcenie spółki handlowej w inną spółkę handlową to proces zmierzający do zmiany formy prawnej organizacji.

Tym samym - mając na uwadze inne uregulowania prawne dotyczące opodatkowania dochodów osiągniętych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych, jak i podatników podatku dochodowego od osób fizycznych, w przypadku sprzedaży składników majątku firmy, zastosowanie mieć będą przepisy ustawy właściwej dla podatnika zbywającego środek trwały.

W tym przypadku zastosowanie mieć będą przepisy ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak bowiem wskazano we wniosku zbywającym będzie spółka osobowa, której wspólnikami będą osoby fizyczne, podlegające przepisom ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie mając na uwadze, iż wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczył stosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla poszczególnych wspólników spółki osobowej. Uregulowania tej ustawy dotyczą bowiem podatników, którymi są osoby fizyczne. Wniosek natomiast złożyła Spółka z o.o., która w świetle zawartych w tej ustawie przepisów nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, podatnikami zaś są poszczególni wspólnicy spółki osobowej.

Wniosek, w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, został rozstrzygnięty pismem z dnia 21 grudnia 2007 r. nr ILPB2/415-191/07-2/JK.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.