ILPB1/415-1058/14-4/AG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 września 2014 r. (data wpływu 15 września 2014 r.), uzupełnionym w dniu 5 grudnia 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie dochodów - jest prawidłowe.

W dniu 15 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie dochodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 oraz art. 14f § 1 i § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 25 listopada 2014 r. znak ILPB1/415-1058/14-2/AG ILPP4/443-484/14-2/ISN na podstawie art. 169 § 1 i § 2 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 28 listopada 2014 r., a w dniu 5 grudnia 2014 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 2 grudnia 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą od dnia 2 września 2014 r. i jest zarejestrowanym płatnikiem VAT. Jako formę opodatkowania Wnioskodawca przyjął rozliczenia kwartalne i podatek liniowy 19%.

"A" (zwany również usługą Market) jest to: "stworzony i prowadzony przez firmę "B" rynek umożliwiający zarejestrowanym Programistom w wybranych krajach prowadzenie dystrybucji Produktów bezpośrednio do użytkowników Urządzeń" (załącznik Umowa dystrybucyjna dla programistów). Miejscem świadczenia usługi są Stany Zjednoczone i "B" dokonuje eksportu towarów (aplikacji) do państw użytkowników.

Aplikacje Programisty mogą być udostępnione użytkownikom - osobom prywatnym w różnych państwach na świecie. Programista może ustalić opłaty za korzystanie z aplikacji dla poszczególnych państw, uwzględniając podatek VAT (załącznik Określanie stawek podatków) oraz walutę obowiązującą w tym państwie. Wszystkie zebrane środki są przeliczane na walutę lokalną i w tej walucie przekazywane do programisty, chociaż sprzedaż może odbywać się każdego dnia to Programista raz w miesiącu otrzymuje raport finansowy i przelew z firmy "B". Użytkownik aplikacji może dokonać zwrotu produktu i wtedy Programista zostaje obciążony kwotą zwrotu. "B" za świadczone usługi pobiera prowizję w wysokości 30% od każdej sprzedaży i pozostawia obowiązek odprowadzenia podatku VAT na Programiście (załącznik Określanie stawek podatków).

W uzupełnieniu wniosku wskazano co następuje.

* Pozarolnicza działalność gospodarcza jest prowadzona w zakresie: 47.91.Z, 58.21.Z, 58.29.Z.

* Korzystając z rozwiązania "A" Wnioskodawca zawiera z nimi umowę na dystrybucję oprogramowania, nie jest programistą "A".

* "A" pobiera opłatę transakcyjną za każdą sprzedaż oprogramowania wykonaną za pośrednictwem udostępnianego przez nich rozwiązania - sklepu internetowego "A", w którym programiści z całego świata mogą udostępniać swoje aplikacji użytkownikom w wielu państwach na świecie, gdzie usługa "A" jest dostępna.

* Jeśli Wnioskodawca zdecyduje się na współpracę z "A" to świadczy usługi na rzecz "A" na podstawie Umowy dystrybucyjnej dla programistów w "A".

"A" udostępnia oprogramowanie Wnioskodawcy końcowym klientom (osobom prywatnym).

* Aplikacja może być sprzedawana we wszystkich krajach, które obsługuje "A", są to kraje Unii Europejskiej (w tym Polska) oraz kraje poza naszym kontynentem między innymi Stany Zjednoczone oraz Australia. Pełna lista ulega zmianie i jest dostępna w internecie. Wnioskodawca nie posiada w tych państwach swojego zakładu.

W związku ze zmianą ustawy o sposobie rozliczeń od stycznia przyszłego roku Wnioskodawca prosi o rozpatrzenie sytuacji, która będzie obowiązywać w "A" od stycznia 2015 r. "B" wprowadza zmiany w sposobie rozliczenia z programistami stosując się do tej ustawy:

"Od 1 stycznia 2015 r. z powodu zmian w przepisach prawnych dotyczących podatku od towarów i usług (VAT, Value Added Tax) w Unii Europejskiej (UE)"B" będzie odpowiadać za określanie podatku VAT od zakupu aplikacji oraz treści w Sklepie "A" dla klientów w UE, a także obciążanie nim oraz jego odprowadzanie. "B" będzie odprowadzać podatek VAT od zakupu aplikacji przez klientów w UE do odpowiednich urzędów podatkowych" (...).

Od stycznia 2015 r. "A" będzie przekazywał programiście zarobioną przez niego kwotę potrąconą o swoją prowizję (30%) oraz podatek VAT, który będzie odprowadzać do urzędów podatkowych w krajach Unii Europejskiej, tak więc na programiście nie będzie już spoczywał obowiązek rozliczania podatku VAT samodzielnie. W związku z tą zmianą Wnioskodawca wycofuje już swoje pytania dotyczące odprowadzania podatku VAT od towarów i usług i zostaje przy pytaniu o odprowadzaniu podatku VAT od osoby fizycznej samodzielnie prowadzącej działalność gospodarczą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W jaki sposób rozliczać dochód z "A" przy prowadzeniu Księgi Przychodów i Rozchodów i opodatkowaniu podatkiem liniowym.

Pytanie wynika z uzupełnienia wniosku.

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota, którą by zarobił korzystając z rozwiązania dostarczanego przez "A" zostaje pomniejszona o kwotę prowizji (30%) pobieraną przez "A" oraz kwotę odprowadzanego podatku VAT, zgodnie ze stawką VAT obowiązującego dla kraju w Unii Europejskiej, w którym jest udostępniana aplikacja. Zatem kosztem uzyskania przychodu Wnioskodawcy jest łączna kwota (prowizji "B" + podatek VAT, który odprowadza "B"), o którą zostaje pomniejszony przychód Wnioskodawcy.

Przykładowo cena aplikacji Wnioskodawcy w Wielkiej Brytanii zostaje ustalona na 1 GBP, gdzie obowiązuje 20% VAT.

"B" odprowadza w UE podatek VAT: 0,17 GBP

{1 GBP - (1 GBP * 1/1,2) = 0,17 GBP}

Programista (czyli Wnioskodawca) otrzymuje 0,58 GBP

{ (1-0,17) GBP * 0,7 = 0,58 GBP}

(Przykład wyliczeń na podstawie oficjalnej strony).

Koszt uzyskania przychodu to cena aplikacji minus kwota, o którą został pomniejszony przychód, czyli w tym przykładzie dla jednej sprzedaży aplikacji byłoby to (1-0,58) GBP, czyli 0,42 GBP, po przeliczeniu na złotówki 0,42 GBP * 5,2567 = 2,21 zł. Dochód Wnioskodawcy to 0,58 GBP, po przeliczeniu na złotówki 0,58 GBP * 5,2567 = 3,05 zł.

Czyli podatek do odprowadzenia do Urzędu Skarbowego wynosi:

(przychód - koszt uzyskania przychodu) * podatek (3,05 zł - 2,21 zł) * 19% = 0,84 zł * 19% = 0,16 zł.

Własne stanowisko wynika z uzupełnienia wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zasady ustalania dochodu ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza określają przepisy art. 24 ust. 1 lub ust. 2. w zależności od rodzaju prowadzonych ksiąg.

Zgodnie z art. 24 ust. 2 ww. ustawy (zdanie pierwsze), u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.

Stosownie do art. 14 ust. 1 cytowanej ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie przychodem będzie więc kwota należna Wnioskodawcy z tytułu dystrybucji od "A".

W myśl art. 30c ust. 1 cyt. ustawy, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

* musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,

* musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Przy czym obowiązek wykazania ww. związku spoczywa na podatniku.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Zauważyć przy tym należy, że koszty uzyskania przychodów nie są kosztami uzyskania jakichkolwiek przychodów, lecz zawsze związane są z uzyskaniem przychodu z konkretnego źródła. Koszty te są zatem ściśle i funkcjonalnie przyporządkowane do danego źródła przychodów.

Z przedstawionego opisu wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej prowadzonej przez domy sprzedaży wysyłkowej lub internet oraz w zakresie działalności wydawniczej w zakresie gier komputerowych i pozostałego oprogramowania. Zainteresowany zawarł umowę dystrybucji z firmą posiadającą siedzibę poza Unią Europejską. Na jej podstawie za pomocą sklepu internetowego dokonuje dystrybucji oprogramowania. Za pośrednictwo w dystrybucji sklep internetowy pobiera opłatę transakcyjną za każdą sprzedaż oprogramowania wykonaną za pośrednictwem udostępnianego przez sklep rozwiązania. Od 1 stycznia 2015 r. sklep będzie odprowadzać podatek od towarów i usług od zakupu aplikacji przez klientów w Unii Europejskiej do odpowiednich urzędów podatkowych.

Wnioskodawca jest zdania, że otrzymany przychód należy pomniejszyć o kwotę prowizji pobieraną przez sklep internetowy oraz kwotę odprowadzanego podatku VAT.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 43 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów:

Zgodnie z art. 5a pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie mowa o ustawie podatku od towarów i usług - oznacza to ustawę z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054).

Jednoznaczna definicja ustawowa pojęcia stanowiącego treść normy prawnej zawartej w art. 23 ust. 1 pkt 43 ustawy wyklucza inne jego rozumienie.

Zatem, przez podatek od towarów i usług należy rozumieć podatek, o którym mowa w ustawie o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że cytowany art. 23 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będzie miał w przedmiotowej sprawie zastosowania, ponieważ dotyczy polskiego podatku od towarów i usług, a nie adekwatnego podatku obowiązującego w krach spoza terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące uregulowania prawne stwierdzić należy, że zapłacony podatek VAT przez firmę posiadającą swoją siedzibę poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, stanowi koszt uzyskania przychodu (nie może podlegać wyłączeniu na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Zatem, Wnioskodawca ma prawo do zaliczenia w poczet kosztów uzyskania przychodów ww. podatku, na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kosztem uzyskania przychodów w przedmiotowej sprawie będzie również kwota prowizji pobierana przez sklep internetowy przy pośrednictwie dystrybucji oprogramowania Wnioskodawcy. Wydatek ten spełnia bowiem przesłanki art. 22 ust. 1 powołanej ustawy.

Reasumując powyższe należy uznać, że prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że rozliczając dochód w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, opodatkowany zgodnie ze stawką, o której mowa w art. 30c ust. 1 ww. ustawy, należy ująć przychód uzyskany z prowadzonej działalności należny od "A" oraz koszty jego uzyskania, którymi w przedmiotowej sprawie jest prowizja uiszczana na rzecz "A" oraz podatek VAT odprowadzany przez "A", który posiada siedzibę w Stanach Zjednoczonych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Końcowo tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji pominięto przykłady liczbowe ilustrujące stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie, z uwagi na fakt, że przepis art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) nakłada na organ podatkowy obowiązek udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego.

Z uwagi na powyższe nie podlegają urzędowej interpretacji zasady rachunkowego określania (wyliczenia) wysokości podstawy do opodatkowania. Zatem tut. Organ nie ustosunkował się do przedstawionych przez Wnioskodawcę obliczeń.

Dodatkowo tut. Organ informuje, że w przedmiotowej interpretacji nie odniósł się do zagadnienia dotyczącego sposobu przeliczania dochodu na złotówki, poruszanego przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku w sprawie, ponieważ kwestia ta nie była przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że w zakresie problematyki dotyczącej podatku od towarów i usług wniosek rozstrzygnięto odrębnym pismem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.