ILPB1/415-1005/13-5/AG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2013 r. (data wpływu 5 września 2013 r.), uzupełnionym w dniu 3 grudnia 2013 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w związku z likwidacją spółki osobowej - jest prawidłowe.

W dniu 5 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową, skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w związku z likwidacją spółki osobowej oraz w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty wierzytelności z tytułu sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w związku z likwidacją spółki osobowej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 19 listopada 2013 r. znak ILPB1/415-1005/13-2/AG na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 25 listopada 2013 r., a w dniu 3 grudnia 2013 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 28 listopada 2013 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca jest udziałowcem w spółce J (...) Sp. z o.o. (dalej - "J"). "J" wydzierżawia na rzecz firmy "D" maszyny produkcyjne, które są wykorzystywane do prowadzenia działalności w zakresie produkcji artykułów papierniczych.

Obecnie planowana jest sprzedaż na rzecz zewnętrznego Inwestora majątku przedsiębiorstwa papierniczego (tekst jedn.: należących do przedsiębiorstwa "D" składników majątkowych wykorzystywanych do prowadzenia działalności w zakresie produkcji artykułów papierniczych oraz maszyn należących do "J"; dalej łącznie - przedsiębiorstwo papiernicze). W celu skonsolidowania majątku przedsiębiorstwa papierniczego przed jego sprzedażą na rzecz Inwestora, "J" oraz "D" zamierzają wnieść w formie aportu składniki materialne i niematerialne (w tym wierzytelności i zobowiązania) składające się na przedsiębiorstwo papiernicze do nowoutworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka 1). W przyszłości Wnioskodawca nie wyklucza nabycia na własność udziałów w Spółce 1. Następnie utworzona zostanie nowa spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka 2). Udziałowcy Spółki 1 wniosą do Spółki 2 aport w postaci 100% udziałów w Spółce 1. Transakcja ta spełniać będzie warunki uznania ją za wymianę udziałów w rozumieniu art. 24 ust. 8a ustawy o PIT.

W wyniku planowanej wymiany udziałów, udziałowcy Spółki 1 nabędą 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki 2, natomiast Spółka 2 będzie posiadała 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki 1. W następnym kroku Spółka 2 dokona sprzedaży na rzecz Inwestora 100% udziałów w Spółce 1. Zgodnie z planowanymi warunkami transakcji, Inwestor zobowiąże się do zapłaty ok. 40% ceny w momencie przeniesienia własności udziałów, natomiast płatność pozostałej części ceny (ok. 60%) zostanie rozłożona na okres kolejnych 6 lat.

Powstanie ww. struktury własnościowej - polegającej na utworzeniu nowych spółek, wniesieniu aportem składników majątkowych przedsiębiorstwa papierniczego, a następnie wymianie i sprzedaży udziałów - jest uzasadnione ze względów biznesowych. Z punktu widzenia Inwestora planującego przejęcie przedsiębiorstwa papierniczego, nabycie 100% udziałów w Spółce 1 jest mniej skomplikowane oraz prowadzi do ograniczenia ryzyka prawnego związanego z planowaną transakcją w porównaniu do scenariusza zakładającego zakup poszczególnych składników majątku wchodzących do majątku "D" oraz "J". Ponadto, wdrożenie opisanego wyżej schematu transakcji jest uzasadnione z punktu widzenia właścicieli zbywanego majątku, którzy po sprzedaży przedsiębiorstwa papierniczego nie wykluczają prowadzenia dalszej działalności biznesowej w formie spółki kapitałowej (Spółki 2), w oparciu o kapitał uzyskany ze sprzedaży przedsiębiorstwa papierniczego.

Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości dojdzie do przekształcenia Spółki 2 w spółkę osobową (np. spółkę jawną), a następnie jej likwidacji. W wyniku likwidacji spółki osobowej (poprzednio Spółka 2) Wnioskodawca może otrzymać środki pieniężne oraz wierzytelności z tytułu zapłaty przez Inwestora rozłożonej na raty ceny sprzedaży udziałów w Spółce 1.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową na dzień przekształcenia w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (oznaczonej we wniosku jako Spółka 2) nie będą występować zyski zgromadzone na kapitale rezerwowym lub zapasowym, ani też niepodzielone zyski roku bieżącego.

W zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w związku z likwidacją spółki osobowej Wnioskodawca poinformował, że spółką, w którą zostanie przekształcona spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (oznaczone we wniosku jako Spółka 2) będzie spółka jawna. Wnioskodawca nie dopuszcza możliwości przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka 2) w spółkę komandytowo-akcyjną.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w związku z likwidacją spółki osobowej.

Czy jeżeli w wyniku realizacji opisanego we wniosku scenariusza dojdzie do likwidacji spółki osobowej (poprzednio Spółka 2), otrzymane w związku z likwidacją spółki osobowej środki pieniężne będą stanowić dla Wnioskodawcy przychód w rozumieniu przepisów ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli w wyniku realizacji opisanego we wniosku scenariusza dojdzie do likwidacji spółki osobowej (poprzednio Spółka 2), otrzymane w związku z likwidacją spółki osobowej środki pieniężne nie będą stanowić dla Wnioskodawcy przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o PIT. Poniżej Wnioskodawca uzasadnia swoje stanowisko w sprawie.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PIT, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady, do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, określone w art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o PIT, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. Spółką niebędąca osobą prawną w rozumieniu przepisów omawianej ustawy jest spółka niebędącą podatnikiem podatku dochodowego (art. 5a pkt 26 ustawy o PIT). Pojęcie to obejmuje zatem m.in. spółkę osobową, w którą może się przekształcić spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Jak wynika z art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT, otrzymanie przez podatnika środków pieniężnych w związku z likwidacją spółki osobowej, której był wspólnikiem jest neutralne podatkowo - wartość uzyskanych środków pieniężnych nie stanowi przychodu podatkowego wspólnika. Rozwiązanie przyjęte przez ustawodawcę w omawianym przepisie służy wyeliminowaniu podwójnego opodatkowania zysków, gdyż:

* środki pieniężne wypłacane wspólnikom z tytułu likwidacji spółki osobowej, jeżeli zostały uzyskane przez spółkę w okresie jej funkcjonowania, były opodatkowane jako przychody z działalności gospodarczej osiągnięte przez wspólników spółki osobowej, lub

* środki pieniężne wypłacane wspólnikom z tytułu likwidacji spółki osobowej, jeżeli zostały uzyskane przez spółkę kapitałową przed jej przekształceniem w spółkę osobową, były opodatkowane na poziomie spółki kapitałowej na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.).

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że opisane w przedstawionym zdarzeniu przyszłym otrzymanie przez Wnioskodawcę jako wspólnika spółki osobowej (dawnej Spółki 2) środków pieniężnych z tytułu jej likwidacji, nie będzie skutkować dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu - stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Ministra Finansów. Przykładowo w interpretacji z 22 kwietnia 2013 r. nr IPPB1/415-91/13-4/AM dotyczącej zbliżonego stanu faktycznego. Minister Finansów uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, iż otrzymanie przez wspólnika spółki osobowej (spółki niebędącej osobą prawną) środków pieniężnych z tytułu likwidacji tej spółki nie będzie skutkować dla niego powstaniem przychodu stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego - jest prawidłowe.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Jak podaje przepis art. 5a pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

W świetle powyższego, wielkość przychodu przypadającego na podatnika (wspólnika spółki osobowej) określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. Taką samą zasadę należy zastosować przy określaniu kosztów uzyskania przychodu, zysków i strat przypadających na wspólnika.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady, do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, określone w art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 10 cyt. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Przyjęcie tej zasady jest podyktowane faktem, że podatnikiem podatku dochodowego z udziału w zyskach spółki niebędącej osobą prawną jest wspólnik tej spółki. Zyski osiągane przez tę spółkę, w czasie jej trwania, są na bieżąco uwzględniane u wspólników, jako przychody i koszty z udziału w tej spółce.

Stosownie zatem do treści art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, otrzymane środki pieniężne, w związku z likwidacją spółki osobowej, nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie wskazać należy, że w sytuacji otrzymania przez Wnioskodawcę środków pieniężnych z tytułu likwidacji spółki jawnej, środki te nie będą stanowiły dla Zainteresowanego przychodu podatkowego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej skutków podatkowych otrzymania w wyniku likwidacji spółki jawnej środków pieniężnych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że w zakresie pozostałej problematyki dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, tj. w zakresie:

* skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową wniosek został rozstrzygnięty w dniu 5 grudnia 2013 r. interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-1005/13-4/AG,

* skutków podatkowych otrzymania spłaty wierzytelności z tytułu sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w związku z likwidacją spółki osobowej wniosek został rozstrzygnięty w dniu 5 grudnia 2013 r. interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-1005/13-6/AG.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę pisma urzędowego, tut. Organ informuje, że zostało ono wydane w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.