ILPB1/415-1001/13-3/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 sierpnia 2013 r. (data wpływu 4 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstw - jest prawidłowe.

W dniu 4 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstw do spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstw oraz w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w wyniku likwidacji spółek komandytowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca jest komandytariuszem w spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp.k. (dalej jako "X") oraz spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp.k. (dalej jako "Y"). Wnioskodawca jest dodatkowo udziałowcem Z sp. z o.o. (komplementariusz obu wyżej wymienionych spółek komandytowych).

Wnioskodawca oraz jego małżonka wnieśli do X wkład pieniężny w kwocie 2 584.54 zł. Ponadto, w 2008 r. Wnioskodawca wraz z małżonką wniósł do X wkład w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 (1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1946 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.; dalej jako "k.c.") działającego pod firmą (...) (jednoosobowa działalność gospodarcza). Przedsiębiorstwo to stanowiło rozszerzoną umowną małżeńską wspólność majątkową Wnioskodawcy i małżonki.

W przypadku Y, wkład Wnioskodawcy i małżonki do spółki wyniósł 2 000 zł (wkład pieniężny). Obecnie Wnioskodawca wraz z pozostałymi wspólnikami rozważa przeprowadzenie restrukturyzacji grupy. W tym celu, w pierwszej kolejności, utworzone lub nabyte zostaną dwie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako "SPV1" oraz "SPV2"). Kolejno, wniesione zostaną wkłady niepieniężne do SPV1 oraz SPV2 w postaci przedsiębiorstw w rozumieniu art. 55 (1) k.c. spółek (odpowiednio) X oraz Y przez te podmioty. Nominalna wartość udziałów w SPV1 oraz SPV2 wydanych w zamian za ww. wkłady niepieniężne odpowiadała będzie wartości przedsiębiorstw - odpowiednio X oraz Y.

W konsekwencji, właścicielem 100% udziałów SPV1 zostanie X, natomiast w SPV2 - Y. W kolejnym etapie planowana jest sprzedaż udziałów w SPV1 oraz SPV2 przez X oraz Y, odpowiednio.

Wnioskodawca nie wyklucza, że przedmiotowa sprzedaż będzie dokonana w transzach, tj. X / Y sprzeda w pierwszej kolejności jedynie część udziałów posiadanych w SPV1 i SPV2 natomiast pozostała część udziałów zostanie zbyta w uzgodnionym czasie.

Ostatnim etapem restrukturyzacji będzie likwidacja obu spółek komandytowych, tj. X i Y. Biorąc pod uwagę wcześniejszą sprzedaż udziałów przez X (w SPV1) oraz Y (w SPV2), nie jest wykluczone, że na moment likwidacji obie spółki (tekst jedn.: X i Y) będą posiadały środki pieniężne, które w wyniku ich likwidacji zostaną częściowo wydane Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstw.

Czy kosztami uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży udziałów w SPV1 oraz SPV2, objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstw odpowiednio spółek X oraz Y, będzie - zgodnie z art. 22 ust. 1f pkt 2 Ustawy o PIT - przyjęta dla celów podatkowych wartość składników przedsiębiorstw wynikająca z ksiąg i ewidencji odpowiednio spółek X oraz Y, o których mowa w art. 24a ust. 1 Ustawy o PIT, określona na dzień objęcia udziałów w SPV1 oraz SPV2, nie wyższa jednak niż wartość nominalna udziałów z dnia objęcia (proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zyskach spółek X i Y).

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do ww. pytania, kosztami uzyskania przychodów z tytułu zbycia udziałów w SPV1 oraz SPV2 będzie - zgodnie z art. 22 ust. 1f pkt 2 Ustawy o PIT - przyjęta dla celów podatkowych wartość składników przedsiębiorstw wynikająca z ksiąg i ewidencji, odpowiednio spółek X oraz Y, o których mowa w art. 24a ust. 1 Ustawy o PIT, określona na dzień objęcia udziałów w SPV1 oraz SPV2, nie wyższa jednak niż wartość nominalna udziałów z dnia ich objęcia. Wskazane wyżej koszty uzyskania przychodów winny być rozpoznane proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zyskach spółek X i Y.

Jak Wnioskodawca wskazał, art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy o PIT statuuje jedno ze źródeł przychodów na gruncie PIT - przychody z kapitałów pieniężnych i innych praw majątkowych. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 Ustawy o PIT, za takie przychody uważa się m.in. należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną.

Zgodnie z dyspozycją art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT, podatek dochodowy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W przypadku zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną, na podstawie art. 30b ust. 2 pkt 4 Ustawy o PIT, dochodem z takiego zbycia jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów a kosztami uzyskania przychodów.

Koszty te określa się na podstawie art. 22 ust. 1f Ustawy o PIT lub art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy o PIT. Należy podkreślić, że na podstawie powołanego przepisu określenie kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia udziałów w spółce mającej osobowość prawną zostało uzależnione przez ustawodawcę od sposobu ich nabycia lub objęcia.

I tak, w sytuacji zbycia udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa - stosownie do art. 22 ust. 1f pkt 2 Ustawy o PIT - koszty uzyskania przychodów ustała się w wysokości przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa, wynikającej z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust. 1 Ustawy o PIT, określonej na dzień objęcia tych udziałów, nie wyższej jednak niż wartość nominalna tych udziałów z dnia objęcia. Ustawodawca nie pozostawił więc dowolności w sposobie ustalania kosztów, lecz jednoznacznie przesądził, że w przypadku zbycia udziałów objętych wcześniej w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa, koszt podatkowy stanowi wartość składników tego przedsiębiorstwa przyjęta dla celów podatkowych, nie wyższa jednak niż wartość nominalna udziałów z dnia ich objęcia.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na zasadniczy prymat wykładni językowej w prawie podatkowym. Centralne miejsce tej wykładni w procesie dekodowania norm prawa podatkowego wynika przede wszystkim z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, który stanowi, że każdy obowiązany jest do ponoszenia ciężarów publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. W związku z tym, ustawa funkcjonuje jako źródło obowiązków podatkowych. Źródło takie, z uwagi na brak szczególnych reguł interpretacyjnych, powinno być interpretowane za pomocą zasad właściwych dla każdego innego tekstu w języku polskim, tj. semantyki, syntaktyki oraz gramatyki. Znaczenie tekstu, ustalone na podstawie powyższych zasad, jest nieprzekraczalną granicą procesów wykładni prawa podatkowego, granicą której przekroczenie stanowi o wnioskowaniu contra legem. Prymat wykładni językowej prawa podatkowego posiada już ugruntowany status podstawowej zasady prawa podatkowego w judykaturze (uchwała 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 stycznia 2011 r., sygn. akt II FPS 2/10, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 2194/08). Również w doktrynie słusznie podkreśla się, że wykładnia językowa "Jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jego granice" (B. Brzeziński, Szkice z wykładni prawa podatkowego, 2002).

Powyżej opisany podział sposobów rozpoznawania kosztów uzyskania przychodów z przedmiotowego tytułu ma swoje oparcie również w doktrynie. Podkreśla się bowiem, że koszty uzyskania przychodów ze zbycia udziałów w spółce mającej osobowość prawną, objętych w zamian za wkład niepieniężny, określa się na podstawie art. 22 ust. 1f Ustawy o PIT. Art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy o PIT z kolei znajduje zastosowanie w przypadku udziałów objętych w zamian za wkład pieniężny lub które zostały zakupione - tak np. J. Marciniuk, uznając, że "Przepisy art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38a PDOFizU stosuje się w praktyce do nabycia (objęcia) wymienionych w nich papierów wartościowych i praw majątkowych w zamian za gotówkę (wkład pieniężny). (...) W przypadku gdy akcje lub udziały w spółce zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny (aport), koszt uzyskania przychodu z odpłatnego ich zbycia należy ustalić na podstawie art. 22 ust. 1f PDOFizU" w: J. Marciniuk, Podatek dochodowy od osób fizycznych, Komentarz, Legalis, 2013 lub M. Pogoński, Opodatkowanie przychodów i dochodów kapitałowych, Komentarz do wybranych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, LEX 2012.

Obecny kształt art. 22 ust. 1f pkt 2, z dniem 1 stycznia 2011 r. nadany został przez ustawę z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1478). Projekt tej ustawy uzasadniono (nr druku 3543) w przedmiotowym zakresie w następujący sposób:

"Zmiana art. 22 w ust. 1f pkt 2 ustawy PIT ma na celu usunięcie wątpliwości interpretacyjnych, dotyczących sposobu określania kosztów uzyskania przychodu w przypadku zbycia udziałów (akcji) objętych za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. (...) Wprowadzenie proponowanej zmiany wykluczy możliwość przyjmowania, przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodu, innej niż podatkowa wartość przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wnoszonego tytułem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej". Zatem również i wynik wykładni autentycznej potwierdza konstatację, że z tytułu zbycia udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa, koszty uzyskania przychodów należy rozpoznać na podstawie art. 22 ust. 1f pkt 2 Ustawy o PIT.

W tożsamych stanach faktycznych, stanowisko takie zajmował również między innymi:

1. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 21 marca 2013 r. (sygn. IPTPB2/415-6/13-4/Kr), stwierdzając, że "podstawę wyliczenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa spółki jawnej stanowi wartość tego przedsiębiorstwa wniesionego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, wynikająca z ksiąg przedsiębiorstwa, określona na dzień objęcia tych udziałów, nie wyższa jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia. Koszty uzyskania przychodu podlegają rozliczeniu przez Wnioskodawcę proporcjonalnie do posiadanego udziału w spółce jawnej";

2. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 28 listopada 2012 r. (sygn. IPPB2/415-920/12-2/JG), w której uznał, że "Przepis art. 22 ust. 1f pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wskazuje zatem, że koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa winna stanowić przyjęta dla celów podatkowych wartość poszczególnych składników tego przedsiębiorstwa, wynikająca z ksiąg i ewidencji przedsiębiorstwa wniesionego do spółki komandytowo-akcyjnej, określona na dzień objęcia akcji, nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia. Ustawodawca nie pozostawił zatem dowolności w sposobie ustalania kosztów, lecz jednoznacznie przesądził, że wartość składników przedsiębiorstwa ma być wartością przyjętą dla celów podatkowych, a więc ustaloną na podstawie ustawy podatkowej i winna wynikać z ksiąg i ewidencji przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 24a ust. 1 ustawy na dzień objęcia akcji, a także nie może przekraczać ich wartości nominalnej";

3. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 16 września 2011 r. (sygn. IBPBII/2/415-891/11/AK) ustalając, że "Przepis art. 22 ust. 1f pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wskazuje zatem, że koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa winna stanowić przyjęta dla celów podatkowych wartość poszczególnych składników tego przedsiębiorstwa, wynikająca z ksiąg i ewidencji przedsiębiorstwa wniesionego do spółki komandytowo-akcyjnej, określona na dzień objęcia akcji, nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia";

4. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lutego 2012 r. (sygn. IBPBII/2/415-1368/11/MMa), w której stwierdził: "Jak wynika z powyższych przepisów, w sytuacji odpłatnego zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością przepis art. 22 ust. 1f pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wskazuje, że koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa spółki osobowej winna stanowić przyjęta dla celów podatkowych wartość poszczególnych składników tego przedsiębiorstwa, wynikająca z ksiąg i ewidencji przedsiębiorstwa wniesionego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością określona na dzień objęcia udziałów, nie wyższa jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia. Ustawodawca nie pozostawił zatem dowolności w sposobie ustalania kosztów, lecz jednoznacznie przesądził, że wartość składników przedsiębiorstwa ma być wartością przyjętą dla celów podatkowych, a więc ustaloną na podstawie ustawy podatkowej i winna wynikać z ksiąg i ewidencji przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 24a ust. 1 ustawy na dzień objęcia udziałów, a także nie może przekraczać ich wartości nominalnej. Zatem stwierdzenie, że cała wartość przedsiębiorstwa spółki osobowej zasili kapitał zakładowy spółki kapitałowej musi być zawsze uzupełnione wyjaśnieniem, że ustawodawca nie wymienia w przepisie wartości bilansowej przedsiębiorstwa, lecz wyłącznie wartość jego składników przyjętą dla celów podatkowych".

Wobec powyższego, z tytułu sprzedaży udziałów w SPV1 oraz SPV2 kosztem uzyskania przychodów będzie przyjęta dla celów podatkowych wartość składników przedsiębiorstw wynikająca z ksiąg i ewidencji spółek X oraz Y, określona na dzień objęcia udziałów w SPV1 oraz SPV2, nie wyższa jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia (proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zyskach spółek X i Y stosownie do art. 8 ust. 1 Ustawy o PIT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a cyt. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

W myśl art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie natomiast do treści art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38 - osiągnięta w roku podatkowym.

Z powyższego wynika, że w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, koszty uzyskania przychodów ustala się na dzień ich zbycia, w zależności od sposobu objęcia tych udziałów, tj. na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepisy prawa przewidują, że udziały w spółce mającej osobowość prawną mogą być obejmowane za wkład pieniężny, czyli gotówkę, bądź za wkład niepieniężny. Zatem w zależności od rodzaju wkładu, w zamian za który obejmowane są udziały, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje odrębne sposoby ustalenia kosztów uzyskania przychodów w razie zbycia udziałów.

Artykuł 22 ust. 1f ww. ustawy stanowi, że w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) albo wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

Natomiast z art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest komandytariuszem w spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp.k. (X) oraz spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp.k. (Y). Zainteresowany zamierza wnieść przedsiębiorstwa ww. spółek w rozumieniu art. 55 (1) Kodeksu cywilnego do spółek z ograniczoną odpowiedzialnością (SPV1 i SPV2), w zamian za co obejmie udziały w tych spółkach. Nominalna wartość udziałów w SPV1 oraz SPV2 wydanych w zamian za ww. wkłady niepieniężne będzie odpowiadała wartości przedsiębiorstw - odpowiednio X oraz Y. Zainteresowany wskazał, że planowana jest sprzedaż udziałów w SPV1 oraz SPV2 przez X oraz Y, odpowiednio. W związku z tym Wnioskodawca powziął wątpliwość dotyczącą ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstw.

Tut. Organ zauważa, że w sytuacji odpłatnego zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością przepis art. 22 ust. 1f pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wskazuje, że koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa spółki osobowej winna stanowić przyjęta dla celów podatkowych wartość poszczególnych składników tego przedsiębiorstwa, wynikająca z ksiąg i ewidencji przedsiębiorstwa wniesionego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, określona na dzień objęcia udziałów, nie wyższa jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia.

Ustawodawca nie pozostawił zatem dowolności w sposobie ustalania kosztów, lecz jednoznacznie przesądził, że wartość składników przedsiębiorstwa ma być wartością przyjętą dla celów podatkowych, a więc ustaloną na podstawie ustawy podatkowej i winna wynikać z ksiąg i ewidencji przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 24a ust. 1 ww. ustawy na dzień objęcia udziałów, a także nie może przekraczać ich wartości nominalnej.

W niniejszej sprawie podkreślenia również wymaga, że spółka komandytowa jest osobową spółką prawa handlowego i tym samym nie posiada osobowości prawnej. Z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki.

W myśl zasady określonej w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Podsumowując, kosztami uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży udziałów w SPV1 oraz SPV2, objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstw odpowiednio spółek X oraz Y, będzie - zgodnie z art. 22 ust. 1f pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - przyjęta dla celów podatkowych wartość składników przedsiębiorstw wynikająca z ksiąg i ewidencji odpowiednio spółek X oraz Y, o których mowa w art. 24a ust. 1 ww. ustawy, określona na dzień objęcia udziałów w SPV1 oraz SPV2, nie wyższa jednak niż wartość nominalna udziałów z dnia objęcia (proporcjonalnie do prawa Wnioskodawcy do udziału w zyskach spółek X i Y).

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2, tj. w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstw, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę pism organów podatkowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Należy również podkreślić, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Wskazane rozstrzygnięcia zapadły bowiem w innych sprawach i nie mają mocy wiążącej w omawianym przypadku.

Końcowo tut. Organ wskazuje, że wniosek Zainteresowanego w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstw do spółek z ograniczoną odpowiedzialnością został rozstrzygnięty interpretacją indywidualną z dnia 3 grudnia 2013 r. nr ILPB1/415-1001/13-2/AP, natomiast w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w wyniku likwidacji spółek komandytowych wniosek został rozstrzygnięty interpretacją indywidualną z dnia 3 grudnia 2013 r. nr ILPB1/415-1001/13-4/AP.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.