ILPB1-3/4511-1-7/16-4/DS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku, który wpłynął do Organu 6 lipca 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem, które wpłynęło 16 sierpnia 2016 r. - o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej.

Treść przedstawionego stanu faktycznego, zadanych pytań, a także własnego stanowiska wynika z pisma Wnioskodawcy, które wpłynęło 16 sierpnia 2016 r., i stanowi uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim i wraz z małżonką prowadzi gospodarstwo rolne oraz działy specjalne produkcji rolnej. W prowadzonej działalności rolniczej wykorzystują oni składki majątkowe stanowiące gospodarstwo rolne, będące współwłasnością małżeńską, w skład której wchodzą grunty, maszyny, urządzenia, budynki gospodarskie.

Corocznie Wnioskodawca wraz z małżonką deklarują wielkość hodowli drobiu na odrębnych deklaracjach PIT-6 i na tej podstawie otrzymują oni dwie decyzje na zaliczki na podatek dochodowy ustalone na podstawie norm szacunkowych.

Od 17 lutego 2015 r. Wnioskodawca prowadzi również jako osoba fizyczna działalność gospodarczą objętą kodem PKD:0161Z, tj. działalność usługowa wspomagająca produkcję roślinną.

W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca prowadzi Podatkową Księgę Przychodów i Rozchodów.

W listopadzie 2015 r. Wnioskodawca złożył (on i żona) odrębne deklaracje PIT-6, a w styczniu 2016 r. otrzymali oni z Urzędu Skarbowego odrębne decyzje w zakresie podatku dochodowego z prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej.

W styczniu 2016 r. wobec pojawiających się sprzecznych informacji o sposobie ustalania przychodu dla limitu 1.200.000 euro w zakresie podatku dochodowego Wnioskodawca posłużył się przepisami określonymi w art. 24a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości. Wnioskodawca uważa, że przepisy te są sprzeczne ze sobą.

Aby ustalić obowiązek podatkowy na 2016 rok w zakresie prowadzenia ksiąg rachunkowych Wnioskodawca połączył przychody z działów specjalnych swoich i żony oraz z jego działalności gospodarczej. Łączna kwota przekroczyła 1.200.000 euro. W związku z tym, kierując się zasadą ostrożności, Wnioskodawca założył księgi handlowe w 2016 r. i zawiadomił o tym fakcie Urząd Skarbowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Jak prawidłowo ustalić przychód dla ustalenia limitu 1.200.000 euro za 2015 rok w sytuacji, gdy Wnioskodawcę łączy wraz z żoną wspólność majątkowa, a prowadzone działy specjalne produkcji rolnej są opodatkowane wg norm szacunkowych na podstawie dwóch odrębnych deklaracji PIT-6 i dwóch odrębnych decyzji w zakresie tego podatku?

2. Czy ustalając przychód za 2015 rok należało połączyć sumę przychodów ze sprzedaży w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej małżonków i prowadzonej działalności gospodarczej przez jednego z małżonków i przy takim obliczeniu, gdy limit 1.200.000 euro był przekroczony, należało wystąpić z wnioskiem do Urzędu Skarbowego o uchylenie wydanych decyzji na podstawie PIT-6 oraz założyć księgi handlowe?

3. Czy w sytuacji, gdy małżonkowie pomimo wspólności majątkowej składają odrębne deklaracje PIT-6, obowiązujący limit do ksiąg rachunkowych 1.200.000 euro powinien być liczony odrębnie dla każdego z małżonków?

Zdaniem Wnioskodawcy chcąc ustalić obowiązek podatkowy w zakresie prowadzenia ksiąg rachunkowych Wnioskodawca uzyskiwał sprzeczne informacje co do zasad obliczania dla każdego z małżonków limitu przychodów określonego w art. 24a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości.

W związku z tym, że Wnioskodawca nie miał pewności co do obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych i kierując się ostrożnością w 2016 r. założył on księgi handlowe.

Obliczając indywidualny przychód dla ustalenia limitu 1.200.000 euro za 2015 rok Wnioskodawca połączył przychody własne z działów specjalnych produkcji rolnej i firmy oraz przychody jego żony z działów specjalnych produkcji rolnej, pomimo że nie łączy nas umowa spółki.

Wnioskodawca uważa, że fakt wspólności majątkowej powoduje obowiązek połączenia wszystkich źródeł przychodu, tj. działów specjalnych produkcji rolnej żony, jego działów specjalnych produkcji rolnej oraz przychodów z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej objętej kodem PKD:0161Z.

Stan taki skutkuje obowiązkiem opodatkowania wszystkich przychodów przez jednego z małżonków i zaewidencjonowania ich w księgach rachunkowych przez jednego z nich.

Zdaniem Wnioskodawcy postąpił on prawidłowo łącząc przychody i zakładając wspólne księgi handlowe od 2016 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.): przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Jak stanowi art. 2 ust. 2 tej ustawy: działalnością rolniczą, w rozumieniu ust. 1 pkt 1, jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

- licząc od dnia nabycia.

Stosownie do art. 2 ust. 3 ww. ustawy: działami specjalnymi produkcji rolnej są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

Natomiast jak wynika z przepisu art. 2 ust. 3a wyżej cytowanej ustawy: nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy, zwanym "załącznikiem nr 2".

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz 4 omawianej ustawy: źródłami przychodów są:

* pozarolnicza działalność gospodarcza,

* działy specjalne produkcji rolnej.

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do treści art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się według zasad określonych w art. 14, jeżeli podatnik prowadzi księgi wykazujące te przychody. O zamiarze założenia ksiąg podatnik jest obowiązany zawiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego przed rozpoczęciem roku podatkowego albo przed rozpoczęciem prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli nastąpiło ono w ciągu roku, z zastrzeżeniem ust. 2.

W przypadku gdy obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych wynika z przepisów o rachunkowości, przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych według zasad określonych w art. 14. W takim przypadku nie ma obowiązku zawiadamiania właściwego naczelnika urzędu skarbowego o założeniu ksiąg rachunkowych (art. 15 ust. 2 tej ustawy).

Stosownie do treści art. 24 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: dochodem (stratą) z działów specjalnych produkcji rolnej jest różnica pomiędzy przychodem z tytułu prowadzenia tych działów a poniesionymi kosztami uzyskania, powiększona o wartość przyrostu stada zwierząt na koniec roku podatkowego w porównaniu ze stanem na początek roku i pomniejszona o wartość ubytków w tym stadzie w ciągu roku podatkowego. Dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli podatnik nie prowadzi ksiąg, o których mowa w art. 15, ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2.

Ponadto zgodnie z art. 24a ust. 1 powoływanej ustawy: osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

W myśl art. 24a ust. 2 pkt 2 tej ustawy: obowiązek prowadzenia księgi dotyczy również osób prowadzących działy specjalne produkcji rolnej, jeżeli osoby te zgłosiły zamiar prowadzenia tych ksiąg.

Stosownie do treści art. 24a ust. 4 ww. ustawy: obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych dotyczy osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody, w rozumieniu art. 14, za poprzedni rok podatkowy wyniosły w walucie polskiej co najmniej równowartość kwoty określonej w euro w przepisach o rachunkowości.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1047 z późn. zm.): przepisy ustawy o rachunkowości, zwanej dalej "ustawą", stosuje się, z zastrzeżeniem ust. 3, do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 1 200 000 euro.

Zatem przepisy ustawy o rachunkowości stosuje się do osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, których przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 1.200.000 euro.

Zgodnie z tabelą kursów średnich nr 191/A/NBP/2015 średni kurs euro na dzień 1 października 2015 r. wyniósł 4,2437 zł. Zatem wymóg prowadzenia ksiąg rachunkowych w 2016 r. dotyczy jednostek, których przychody w 2015 r. wyniosły 5.092.440 zł.

Ponadto od 1 stycznia 2016 r., w przypadku gdy obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych będzie wynikał z przepisów o rachunkowości, przychód z działów specjalnych produkcji rolnej będzie ustalany na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych według zasad określonych w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiąganych przez nich dochodów.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy: przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Analiza art. 15 ust. 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, że przepis art. 15 ust. 1 tej ustawy dotyczy tylko podatników, którzy wybrali możliwość prowadzenia ksiąg, z uwagi na okoliczność, że nie przekroczyli limitu przychodów określonego w ustawie o rachunkowości. W takim przypadku mają oni obowiązek zawiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego w określonym terminie o zamiarze prowadzenia ksiąg.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną i wraz z małżonką prowadzi gospodarstwo rolne oraz działy specjalne produkcji rolnej. W prowadzonej działalności rolniczej wykorzystują oni składki majątkowe stanowiące gospodarstwo rolne będące współwłasnością małżeńską. Corocznie Wnioskodawca wraz z małżonką deklarują wielkość hodowli drobiu na odrębnych deklaracjach PIT-6 i na tej podstawie otrzymują oni dwie decyzje na zaliczki na podatek dochodowy ustalone na podstawie norm szacunkowych. Jednocześnie od 17 lutego 2015 r. Wnioskodawca prowadzi również, jako osoba fizyczna, działalność gospodarczą, w ramach której prowadzi Podatkową Księgę Przychodów i Rozchodów. W listopadzie 2015 r. Wnioskodawca wraz z żoną złożyli odrębne deklaracje PIT-6, a w styczniu 2016 r. otrzymali oni z Urzędu Skarbowego odrębne decyzje w zakresie podatku dochodowego z prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej. W celu ustalenia obowiązku podatkowego na 2016 rok w zakresie prowadzenia ksiąg rachunkowych Wnioskodawca połączył przychody z działów specjalnych swoich i żony oraz z jego działalności gospodarczej. Łączna kwota przekroczyła 1.200.000 euro. W związku z tym Wnioskodawca założył księgi handlowe w 2016 r. i zawiadomił o tym fakcie Urząd Skarbowy.

Zatem ze względu na to, że gospodarstwo rolne oraz działy specjalne produkcji rolnej stanowią własność Wnioskodawcy oraz jego żony, to na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód przypadający dla każdego z małżonków z tego gospodarstwa oraz z działów specjalnych produkcji rolnej powinien być określony proporcjonalnie do prawa do udziału w zysku. Powoływany przepis zawiera domniemanie równości prawa do udziału w zysku. Stąd też wyprowadzić należy wniosek, że przychody z gospodarstwa rolnego oraz z działów specjalnych produkcji rolnej liczone dla każdego z małżonków z osobna wynosić będą połowę (50%) sumy przychodów. Do tak ustalonego przychodu - w przypadku Wnioskodawcy - należy dodać przychody z działalności gospodarczej. To z kolei prowadzi do wniosku, że dopiero, gdy ustalony w sposób przedstawiony powyżej przychód (50% przychodów z gospodarstwa rolnego + 50% przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej + 100% przychodów z działalności gospodarczej) przekroczy u Wnioskodawcy określoną w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości równowartość kwoty 1.200.000 Euro, to powstanie u Wnioskodawcy (podatnika) obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych. Natomiast brak przekroczenia tej kwoty oznaczać będzie, że Wnioskodawca będzie miał prawo opodatkować przychody przy wykorzystaniu norm szacunkowych dochodu, na podstawie art. 24 ust. 4 i art. 24 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy końcowo podkreślić, że mimo tego, że do dochodów osiąganych z działalności rolniczej, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie stosuje się tej ustawy, a ustawę o rachunkowości, to dla prawidłowego ustalenia limitu przychodów Wnioskodawca powinien on uwzględnić przychody ze wszystkich źródeł, a więc z działalności gospodarczej, z działów specjalnych produkcji rolnej oraz z gospodarstwa rolnego.

Reasumując - w sytuacji, gdy małżonkowie mimo wspólności majątkowej złożyli odrębne deklaracje PIT-6, obowiązujący limit do ksiąg rachunkowych 1.200.000 Euro powinien być liczony odrębnie dla każdego z małżonków. Zatem Wnioskodawca ustalając przychód za 2015 r. dla ustalenia limitu 1.200.000 Euro za 2015 r. winien wziąć pod uwagę przychody z działalności gospodarczej, przychody własne z działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego. Gdy limit 1.200.000 Euro został przekroczony, to ma on obowiązek prowadzić w 2016 r. księgi rachunkowe. Jednocześnie należało wystąpić z wnioskiem do Urzędu Skarbowego o uchylenie wydanej na podstawie PIT-6 decyzji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.