ILPB1-2/4511-1-127/16-12/MKA - Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości nabytej wskutek rozszerzenia wspólności majątkowej małżeńskiej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 Ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 8 lutego 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 1328/16 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 11 grudnia 2017 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 sierpnia 2016 r. (data wpływu 16 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 16 sierpnia 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 29 sierpnia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację nr ILPB1-2/4511-1-127/16-2/MKA, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że włączenie nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego z małżonków do majątku wspólnego nie stanowi nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc 5-letni termin, o którym mowa w ww. przepisie należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym małżonka Zainteresowanego nabyła nieruchomość, tj. 2006 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w powyższej interpretacji uznał, że datą nabycia przez Wnioskodawcę prawa do nieruchomości jest dzień zawarcia umowy rozszerzającej wspólność majątkową małżeńską, a więc odpłatne zbycie udziału w tej nieruchomości w 2016 r., tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - będzie stanowiło dla Zainteresowanego źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty 19% podatku, obliczonego według zasad określonych w art. 30e ww. ustawy.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 29 sierpnia 2016 r. nr ILPB1-2/4511-1-127/16-2/MKA wniósł pismem z 8 września 2016 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów pismem z 19 września 2016 r. nr ILPB1-2/4511-1-127/16-3/MKA stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 29 sierpnia 2016 r. nr ILPB1-2/4511-1-127/16-2/MKA złożył skargę z 27 września 2016 r. (data wpływu 29 września 2016 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z 8 lutego 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 1328/16 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z 29 sierpnia 2016 r. nr ILPB1-2/4511-1-127/16-2/MKA.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 8 lutego 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 1328/16, Szef Krajowej Administracji Skarbowej złożył skargę kasacyjną z 24 marca 2017 r. nr 0110-KWR2.4021.1.2017.2.RJ do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Dnia 8 września 2017 r. pismem nr 0110-KWR2.4021.46.2017.1.RJ - zważywszy na zmianę stanowiska w powyższej sprawie - wniesiono o cofnięcie przedmiotowej skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 10 października 2017 r. sygn. akt II FSK 1292/17 umorzył postępowanie kasacyjne.

Dnia 11 grudnia 2017 r. do tut. organu wpłynęło pismo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 4 grudnia 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 1328/16 w sprawie doręczenia prawomocnego orzeczenia i zwrotu akt.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 15 marca 2006 r. żona Wnioskodawcy będąc stanu wolnego nabyła nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym. W dniu 6 kwietnia 2013 r. Wnioskodawca zawarł związek małżeński. Aktem notarialnym z dnia 8 maja 2013 r. została poszerzona wspólność ustawowa małżeńska m.in. o nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym. Obecnie Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim. Zainteresowany nie zawierał innych umów małżeńskich. Wnioskodawca wraz z małżonką planują w 2016 r. sprzedaż nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy włączenie nieruchomości do majątku wspólnego małżonków w drodze umowy o rozszerzenie wspólności ustawowej stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka jest nabyciem tej nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez drugiego małżonka?

Zdaniem Wnioskodawcy, umowa rozszerzająca wspólność majątkową małżeńską jest czynnością prawną organizacyjną, która reguluje stosunki majątkowe między małżonkami. Włączenie nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego z małżonków do majątku wspólnego nie stanowi nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8. Wnioskodawca uważa, że 5-letni termin, o którym mowa w ww. przepisie należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym małżonka Zainteresowanego nabyła nieruchomość tj. 2006 r. W orzecznictwie Sądu Najwyższego wyrażono pogląd, że umowa rozszerzająca wspólność majątkową małżeńską ma charakter czynności prawnej rozporządzającej o charakterze nieodpłatnym. Wspólność małżeńską, która jest współwłasnością łączną cechuje bezudziałowy charakter. Oznacza to, że w przypadku sprzedaży nieruchomości każdy z małżonków zbywa całą nieruchomość, a nie udziały w tej nieruchomości, a cały przychód ze sprzedaży wchodzi niepodzielnie do majątku wspólnego. Każdy z małżonków jest właścicielem całej nieruchomości i całego dochodu z jej sprzedaży. Małżonka Wnioskodawcy nabyła nieruchomość w 2006 r. W 2013 r. została rozszerzona wspólność ustawowa małżeńska. Małżonka Wnioskodawcy nie pozbyła się prawa do nieruchomości. Małżonka Wnioskodawcy nadal jest właścicielką całej nieruchomości - przy zbyciu nieruchomości - nabyła prawo zwolnienia z podatku po 5-letnim okresie. Zdaniem Zainteresowanego przy zapłacie podatku od 1/2 nieruchomości opodatkowanie podatnika pozostającego we wspólności ustawowej w równym stopniu dotyka oboje małżonków. Nabyta w 2006 r. nieruchomość zmieniła tylko swój status poprzez zawarcie małżeńskiej umowy rozszerzającej. Nie było nabycia, ani darowizny, nie ma udziałów. Wnioskodawca opodatkowanie po 10 latach od nabycia uważa za krzywdzące.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 8 lutego 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 1328/16.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że dnia 15 marca 2006 r. żona Zainteresowanego nabyła nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym. Dnia 6 kwietnia 2013 r. Wnioskodawca zawarł związek małżeński. Następnie 8 maja 2013 r. zawarta została umowa rozszerzająca wspólność majątkową małżeńską, w wyniku czego Zainteresowany stał się współwłaścicielem ww. nieruchomości. Wnioskodawca wraz z małżonką planują sprzedaż nieruchomości w 2016 r.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości, kluczowe jest ustalenie, czy włączenie nieruchomości stanowiącej majątek osobisty małżonka do majątku wspólnego małżonków w drodze umowy rozszerzającej wspólność majątkową stanowi jej nabycie przez drugiego małżonka w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym należy wyjaśnić, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r. poz. 682). Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy KRiO - z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Do majątku osobistego każdego z małżonków należą między innymi przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej, przedmioty nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił (art. 33 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 47 § 1 zd. 1 Kodeksu - małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa). Zatem, jest to umowa, której celem jest ustanowienie ustroju majątkowego między małżonkami w sposób odmienny od przewidzianego w przepisach o wspólności ustawowej.

W wyroku z dnia 8 lutego 2017 r. sygn. akt. I SA/Wr 1328/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wskazał, że: (...) umowa majątkowa rozszerzająca wspólność ustawową (art. 47 § 1 k.r.i.o.) - co wielokrotnie podkreślano w wyrokach sądów powszechnych i sądów administracyjnych - jest czynnością prawną organizacyjną której przedmiotem jest regulacja majątkowoprawnych stosunków małżonków (por. A. Dyoniak: Glosa do uchwały SN: OSP 1993, z. 5, poz. 92) i włączenie do majątku małżonków, w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową, nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka nie jest nabyciem tej nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. przez drugiego małżonka. Takiej umowy majątkowej nie można utożsamiać ze zbyciem ani z nabyciem poszczególnych składników majątku, ani z nabyciem udziałów w tym majątku.

Jak nadmienił badający sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu: Wspólność majątkowa wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną (art. 196 § 1 k.c.) i ten typ współwłasności charakteryzuje się tym, że jest to współwłasność bezudziałowa, żaden z małżonków, w czasie jej trwania, nie może rozporządzać swymi prawami do majątku wspólnego, jest wspólnością masy majątkowej odpowiadającej pojęciu mienia (art. 44 k.c.). A zatem do czasu ustania ustawowej wspólności majątkowej nie jest dopuszczalne dokonywanie żadnych czynności co do ustalenia wartości udziału. Tym samym, nie można dokonać podziału przychodu ze sprzedaży nieruchomości, jaki przypada małżonkom, w celu wymierzenia podatku jednemu z nich, przed zniesieniem lub ustaniem wspólności majątkowej małżeńskiej.

W niniejszej sprawie - jak wywiódł Sąd - nie można przychylić się do stanowiska organu interpretacyjnego, że w pojęciu "nabycia" z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mieści się powiększenie majątku wspólnego na skutek zawarcia umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową, a po stronie małżonka, który w drodze umowy rozszerzającej wspólność majątkową "nabył" nieruchomość, a następnie przed upływem pięciu lat od daty zawarcia takiej umowy nieruchomość została sprzedana, powstaje obowiązek podatkowy zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wskazał również, że zagadnienie, którego dotyczy sprawa było już przedmiotem rozważań sądów administracyjnych m.in.: w wyroku NSA z 9 kwietnia 2002 r., sygn. akt III SA 2717/00, w wyroku NSA z 13 maja 2016 r., sygn. akt II FSK 1110/14, w wyroku NSA z 7 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 313/14, w wyroku WSA we Wrocławiu z 2 czerwca 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 156/15, w wyroku WSA we Wrocławiu z 13 lipca 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 392/16.

Skład orzekający w sprawie podziela stanowisko sądów wyrażone w powołanych wyżej wyrokach co do interpretacji pojęcia "nabycia" określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a stanowisko wyrażone w uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 13 lipca 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 392/16 przyjął za swoje. W wyroku tym Sąd wskazał, że pojęcie "nabycia" określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 nie zostało zdefiniowane w ustawie. W tej sytuacji jego znaczenia należy poszukiwać na gruncie prawa cywilnego. Pojęcia "nabycia" nie można jednak rozumieć szeroko, tzn. że nabycie nieruchomości następuje z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości, abstrahując od charakteru czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci nabycia własności rzeczy. Analiza orzecznictwa wskazuje, że nie wszystkie formy nabycia będą mieściły się w tym pojęciu. Tak więc - jak wskazał Sąd - nie każde przeniesienie własności jest nabyciem w rozumieniu ww. przepisu.

W konsekwencji - w ocenie Sądu - należy zgodzić się ze stanowiskiem Skarżącego, że z chwilą objęcia nieruchomości wspólnością majątkową, każdy z małżonków był uprawniony do całej rzeczy i cały przychód ze sprzedaży nieruchomości wszedł niepodzielnie do majątku wspólnego. Nie ma zatem podstaw do różnicowania sytuacji podatkowej małżonków na gruncie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając zatem na uwadze wywód prawny przeprowadzony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w uzasadnieniu wyroku z dnia 8 lutego 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 1328/16 stwierdzić należy, że skoro rozszerzenie wspólności majątkowej małżeńskiej poprzez włączenie do majątku wspólnego nieruchomości wchodzącej uprzednio w skład majątku osobistego jednego z małżonków nie stanowi nabycia tej nieruchomości przez drugiego z małżonków w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych to sprzedaż w 2016 r. przedmiotowej nieruchomości nie będzie skutkowała dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy, bowiem za datę nabycia ww. nieruchomości przez Wnioskodawcę przyjąć należy 2006 r.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.