IIUSpbIA/1/415-61/40b/26/06/BB - Świadczenie usług transportowych a podróż służbowa

Pytanie podatnika

Czy podatnik ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów należne diety wg stawek dla podróży służbowych odbywanych na terenie kraju z tytułu usług transportowych wykonywanych na terenie kraju, a które to wydatki są dokumentowane dowodami wewnętrznymi w postaci, tzw. delegacji służbowych?

Stan faktyczny

Z przedstawionego w piśmie stanu faktycznego wynika, iż prowadzi Pan samodzielnie działalność gospodarczą pod nazwą: Usługi Transportowe "..." z siedzibą w... i jest zobowiązany do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Niejednokrotnie w celach służbowych wykonując usługi transportowe wyjeżdża Pan poza granice kraju oraz wykazuje w księgach prowadzonych dla działalności gospodarczej wydatki z tytułu diet w wysokości określonej rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 ze zm.).

W tak przedstawionym stanie faktycznym postawiono pytanie: czy podatnik ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów należne diety wg stawek dla podróży służbowych odbywanych na terenie kraju z tytułu usług transportowych wykonywanych na terenie kraju, a które to wydatki są dokumentowane dowodami wewnętrznymi w postaci, tzw. delegacji służbowych?

Stanowisko podatnika

Strona nie znajduje jakichkolwiek przeszkód formalno-prawnych, aby diety z tytułu podróży służbowej na terenie kraju przy wykonywaniu usług transportowych, w wysokości należnej pracownikom, podatnik nie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu roku podatkowego 2005 i lat następnych. Przedmiotowe wydatki mogą być dokumentowane przez podatnika w podatkowej księdze przychodów i rozchodów na podstawie delegacji służbowych.

Ocena prawna stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego wyżej przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

- pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu,

- nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy,

- być właściwie udokumentowany.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy podatkowej nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących - w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Przepis ten oznacza, że osoby prowadzące działalność gospodarczą mają prawo zaliczyć w koszty uzyskania przychodów wartość diet związanych z własnymi podróżami służbowymi oraz osób współpracujących, w wysokości nieprzekraczającej wysokości diet określonych dla pracowników.

Zaś odrębny przepis, o których mowa w cytowanym wyżej przepisie art. 23 ust. 1 pkt 52, w przypadku podróży służbowych krajowych, to: rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 z późn. zm.).

W przedmiotowej sprawie zasadnicze znaczenie ma ustalenie, czy osoba prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych odbywa podróż służbową w związku z wykonywaniem tych usług. Jednakże ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych jak też powołane wyżej rozporządzenie nie definiują "podróży służbowej". Pojęcie to można pośrednio wywieść z przepisu art. 77⁵ § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (tekst jednolity: Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem podróżą służbową jest wykonywanie na polecenie pracodawcy zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że o podróży służbowej decyduje m. in. to, że zadanie wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej realizowane jest poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy (właściciela) lub poza stałym miejscem wykonywania zadań zleconych. Przyjąć należy, że podróżą służbową jest wyjazd związany z działalnością gospodarczą poza miejsce jej prowadzenia. W sytuacji świadczenia usług transportowych nie ma możliwości wskazania stałego miejsca prowadzenia działalności. Działalność gospodarcza w zakresie usług transportowych ze swej istoty nie jest wykonywana w stałym miejscu. Wyjazdy poza siedzibę przedsiębiorcy, związane ze świadczeniem tego rodzaju usług, bez wątpienia należy uznać za czynności stanowiące przedmiot prowadzonej działalności gospodarczej.

Zatem świadczenie usług transportowych w ramach prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej stanowi istotę tej działalności. W związku z powyższym, brak jest uzasadnienia dla przyjęcia, iż wykonywanie przez przedsiębiorców usług transportowych poza miejscowością podaną w zgłoszeniu o dokonanie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej wiąże się z odbyciem podróży służbowej. Bez wpływu na powyższe pozostaje przy tym okoliczność ewentualnego posiadania przez przedsiębiorcę oznaczonej we wpisie do ewidencji działalności gospodarczej siedziby.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż podatnikowi świadczącemu usługi transportowe nie przysługuje z tytułu wykonywania tych usług prawo zaliczenia w koszty uzyskania przychodów diet z tytułu podróży służbowych, w przedmiotowej sprawie diet z tytułu podróży krajowej.

Art. 24a ust. 1 w/w ustawy zobowiązuje osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zwanej dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo ksiąg rachunkowych, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu /straty/, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniania w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a - 22o.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów zobowiązani są do stosowania przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 z późn. zm.).

Zgodnie z objaśnieniami do podatkowej księgi przychodów i rozchodów, stanowiącymi integralną część załącznika nr 1 w/w rozporządzenia, kolumna 14 księgi jest przeznaczona do wpisywania pozostałych kosztów (poza wymienionymi w kolumnach 10-13), z wyjątkiem kosztów, które zgodnie z art. 23 ustawy o podatku dochodowym nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów, stosując przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązani są wpisywać do podatkowej księgi przychodów i rozchodów tylko wydatki stanowiące koszty uzyskania przychodów. Jak już wcześniej postanowiono, równowartość diet za czas przebywania przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych poza siedzibą firmy w związku ze świadczeniem tych usług nie stanowi kosztów uzyskania przychodów. W związku z tym wydatek ten nie podlega wpisaniu do podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zatem bezprzedmiotowe jest rozstrzyganie kwestii dotyczącej udokumentowania przedmiotowego wydatku.

W związku z powyższym Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Białymstoku stwierdza, iż przedstawione w przedmiotowej sprawie stanowisko jest nieprawidłowe.